Opodatkowanie świadczonej usługi doradztwa transakcyjnego.

15.6.2018

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonej usługi doradztwa transakcyjnego ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonej usługi doradztwa transakcyjnego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.) o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w pierwotnej umowie (dalej: Umowa) z Zamawiającym zobowiązał się do świadczenia na jego rzecz usług w procesie doradztwa transakcyjnego, których przedmiotem miało być wsparcie w procesie sprzedaży spółki (dalej: Spółka), której jedynym akcjonariuszem był Zamawiający. Sprzedaż Spółki miała polegać w szczególności na sprzedaży części lub całości akcji Spółki lub sprzedaży aktywów Spółki (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), a także innego rodzaju transakcji, w wyniku której Inwestor przejmie kontrolę nad działalnością operacyjną Spółki lub jej częścią.

Aneksem nr 1 do pierwotnej Umowy strony zmodyfikowały zakres usług Wnioskodawcy, ponieważ Inwestor, z którym prowadzono rozmowy, nie był zainteresowany nabyciem akcji w Spółce, tylko podwyższeniem kapitału w tej Spółce i współdziałaniu z Zamawiającym w rozwoju firmy przez następne lata. Przedmiot usług zdefiniowano jako wsparcie w procesie transakcji zbycia Spółki lub jej części lub innego podmiotu, którego Zamawiający jest akcjonariuszem i wspólnikiem. Transakcja miała być zrealizowana w ramach umowy inwestycyjnej i miała w szczególności polegać na jednym z poniższych działań:

sprzedaży części lub całości akcji/udziałów Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym;
sprzedaży aktywów Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa);
objęciu przez Inwestora całości lub części akcji/udziałów Spółki lub Podmiotu powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym w ramach nowej emisji;
wniesieniu przez Inwestora wkładu pieniężnego i/lub niepieniężnego do Spółki lub Podmiotu powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym;
udzieleniu przez Inwestora pożyczki zamiennej na udziały/akcje Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym;
wiążącym zobowiązaniu się Inwestora do dokonania czynności, o których mowa w lit. od a) do c) w przyszłości;
innego rodzaju transakcji, w wynik której Inwestor przejmie kontrolę nad działalnością operacyjną Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym lub jej częścią.

Szczegółowy zakres prac wynikający z Umowy obejmował:

Zadanie 1 ? Poszukiwanie potencjalnych Inwestorów:

identyfikacja podmiotów potencjalnie zainteresowanych Transakcją (w kraju i za granicą) i sporządzenie długiej listy, która zostanie przekazana Zamawiającemu i Spółce do weryfikacji i akceptacji;
przygotowanie na podstawie informacji przekazanych od Zamawiającego i Spółki Teasera Informacyjnego w dwóch wersjach językowych: polskiej i angielskiej. Teaser będzie miał formę kilkustronicowego dokumentu marketingowego, zawierającego podstawowe informacje o Spółce oraz o planowanej Transakcji;
dystrybucja Teasera do wytypowanej grupy potencjalnych Inwestorów w kraju i za granicą oraz prowadzenie aktywnej komunikacji w celu potwierdzenia zainteresowania potencjalnych Inwestorów Spółką;
w przypadku braku zainteresowania Transakcją wśród zidentyfikowanych przez Wykonawcę potencjalnych Inwestorów, Zamawiający będzie miał możliwość tymczasowego wstrzymania prac lub Zamawiający lub Wykonawca będzie miał prawo odstąpić od umowy.

Zadanie 2 ? Przygotowanie i dystrybucja Memorandum Informacyjnego:

Memorandum Informacyjne zostanie sporządzone w dwóch wersjach językowych: polskiej i angielskiej. Będzie ono miało formę dokumentu marketingowego, zawierającego szczegółowy opis bieżącej i przewidywanej w przyszłości sytuacji finansowo-organizacyjnej Spółki, portfel oferowanych produktów/usług, relacje z dostawcami i klientami oraz charakterystykę branży;
Memorandum Informacyjne zostanie przekazane wybranym potencjalnym Inwestorom, którzy zadeklarują zachowanie poufności otrzymanych informacji (podpiszą Umowę o Zachowaniu Poufności);
w ramach potrzeb zorganizowane zostaną spotkania z wybranymi przez Zamawiającego potencjalnymi Inwestorami;
przeprowadzona zostanie weryfikacja listów intencyjnych (wstępnych niewiążących ofert) złożonych przez Inwestorów, wsparcie Zamawiającego w wyborze podmiotu (lub podmiotów), który najbardziej odpowiada jego oczekiwaniom i zostanie dopuszczony do badania due diligence lub dalszych negocjacji.

Zadanie 3 ? Prowadzenie negocjacji:

Wnioskodawca we współpracy z Zamawiającym opracuje optymalną strategię negocjacji. Następnie rozpoczęte zostaną negocjacje warunków Transakcji (tzw. term sheet) z jednym lub kilkoma wybranymi w ramach Zadania 2 potencjalnymi Inwestorami. W spotkaniach uczestniczyć będą przedstawiciele Wnioskodawcy;
wsparcie Zamawiającego podczas wszystkich etapów negocjacji polegać będzie w szczególności na:
- aktywnym uczestnictwie konsultantów Wnioskodawcy w spotkaniach z potencjalnym Inwestorem do momentu zamknięcia Transakcji;
- udzielaniu bieżących konsultacji Zamawiającemu dotyczących określania i ewentualnego modyfikowania warunków Transakcji (w formie spotkań, telekonferencji, maili);
- przygotowywaniu prezentacji i dokumentacji na spotkania negocjacyjne, prowadzeniu rozmów i wymiany informacji pomiędzy Zamawiającym i Inwestorem (poza spotkaniami).

Zadanie 4 ? Zamknięcie Transakcji:

rolą Wnioskodawcy będzie koordynacja wszystkich działań niezbędnych do zamknięcia Transakcji z Inwestorem (lub Inwestorami), a rolą Zamawiającego dostarczenie kompletu informacji potrzebnych do przeprowadzenia procesu pozyskania Inwestora;
niezależnie od tego, czy realizowana będzie ostatecznie Transakcja na aktywach spółek, czy transakcja na udziałach/akcjach, Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za kompleksowe wsparcie Zamawiającego w realizacji tego rodzaju transakcji, a w szczególności za:
- przygotowanie projektu umowy sprzedaży akcji lub aktywów (zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo przedsiębiorstwa) oraz umowy inwestycyjnej. Alternatywnie weryfikacja projektu umowy przedstawionego przez Inwestora;
- przygotowanie projektów ewentualnych umów towarzyszących umowom, o których mowa w pkt powyżej. Alternatywnie weryfikacja projektów takich umów;
- bieżące konsultacje i negocjacje związane z treścią umów, o których mowa powyżej;
- przygotowanie wzorów odpowiednich zgód korporacyjnych niezbędnych do realizacji Transakcji.

Umowa zawierała następującą klauzulę: ?Działania Wykonawcy będą miały charakter działalności doradczej i mogą być ocenione wyłącznie w kategoriach starannego działania. Wykonawca nie ponosi odpowiedzialności za decyzje Zamawiającego oraz ich konsekwencje, chyba że są one następstwem nierzetelnego działania Wykonawcy lub osób, którym Wykonawca powierzył wykonywanie swoich obowiązków wynikających z niniejszej umowy?.

Ostatecznie transakcja polegała na podwyższeniu kapitału spółki zależnej od Zamawiającego (Podmiotu Powiązanego z Zamawiającym), powstałej w wyniku podziału Spółki, i objęciu przez Inwestora udziałów w tej spółce zależnej w zamian za wkład pieniężny. Nie doszło do sprzedaży akcji i udziałów spółki zależnej od Zamawiającego. Zgodnie z umową wspólników, Zamawiający będzie uprawniony do żądania nabycia przez Inwestora udziałów w spółce zależnej nie wcześniej niż 8 maja 2020 r. i nie później niż 31 grudnia 2037 r. Podobnie Inwestor będzie uprawniony do żądania zbycia udziałów przez Zamawiającego na rzecz inwestora w analogicznym okresie. Przy tym żadna ze stron nie jest zobowiązana do złożenia żądania. Wnioskodawca nie posiadał pełnomocnictwa do zaciągania zobowiązań na rzecz Zamawiającego. Wszelkie decyzje w ramach negocjacji podejmowane były przez Zamawiającego. Wnioskodawcy przysługiwało tylko wynagrodzenie w formule success fee (uzależnione od sukcesu) ? nie miał prawa do wynagrodzenia stałego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że czynności, jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., dalej: Ustawa VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności, jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach ? z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Dokonując oceny w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT należy również mieć na uwadze przepisy art. 43 ust. 15 i ust. 16 Ustawy VAT.

Stosowanie do art. 43 ust. 15 Ustawy VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Z kolei art. 43 ust. 16 Ustawy VAT stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

tytuł prawny do towarów;
tytuł własności nieruchomości;
prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Na wstępie należy zwrócić uwagę, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 Ustawy VAT, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W Umowie zmienionej następnie aneksem strony zawarły szeroki katalog potencjalnych transakcji, do których mogło dojść pomiędzy Zamawiającym lub Spółką Powiązaną z Zamawiającym i Inwestorem ze względu na fakt, iż Strony umowy zakładały różne możliwe scenariusze współpracy z Inwestorem. Aneks do umowy, rozszerzający zakres działań Wykonawcy wynikał z faktu, że Inwestor, z którym prowadzono rozmowy i z którym ostatecznie dokonano Transakcji, zaproponował rozwiązanie, zgodnie z którym nie nabędzie udziałów Spółki Powiązanej z Zamawiającym, a obejmie nowo wyemitowane udziały w zamian za wkład pieniężny. Przy tym Inwestor oraz Zamawiający uzgodnili również umowne zagwarantowanie Inwestorowi prawa do żądania zbycia na jego rzecz udziałów posiadanych przez Zamawiającego, a Zamawiającemu ? analogiczne prawo do żądania od Inwestora odkupienia udziałów, posiadanych przez Zamawiającego ? w ustalonym z góry przedziale czasowym na z góry określonych warunkach finansowych, co znalazło odzwierciedlenie w umowie inwestycyjnej zawartej pomiędzy Zamawiającym i Inwestorem.

Praktyczne wskazówki, jak należy interpretować pojęcie pośrednictwa, można odnaleźć w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: TSUE). W wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, TSUE stwierdził: ?pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową?.

Jednocześnie w innym wyroku w sprawie C-235/00 TSUE wyjaśnił, że: ?Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem?.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazaną definicję pośrednictwa, jak również wyłączenie w myśl art. 43 ust. 15 Ustawy VAT usług doradczych spod zwolnienia, Wnioskodawca jest zdania, że świadczenia przedstawione w opisie stanu faktycznego będą korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT.

W ramach zawartej przez Wnioskodawcę Umowy z Zamawiającym Wnioskodawca świadczył usługi o charakterze doradczym (Umowa stanowiła o usługach doradztwa transakcyjnego).

Wobec braku ustawowej definicji tego pojęcia należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN. Warszawa 1996), pod pojęciem ?doradcy? należy rozumieć tego ?kto doradza?, natomiast pojęcie ?doradzić? oznacza ?udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie?. Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych, doradztwo finansowe, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza.

W praktyce usługi świadczone przez wykonawcę obejmowały w szczególności:

przygotowanie teasera informacyjnego;
rozesłanie teasera informacyjnego do potencjalnych zainteresowanych Inwestorów;
utrzymywanie kontaktu z potencjalnymi Inwestorami w celu uzyskania informacji o zainteresowaniu nabyciem udziałów w Spółce Powiązanej z Zamawiającym;
przygotowanie memorandum na podstawie danych uzyskanych od Zamawiającego i Spółki Powiązanej z Inwestorem;
uczestnictwo w rozmowach pomiędzy Zamawiającym i Inwestorami;
udzielanie Zamawiającemu porad w zakresie strategii działania wobec Inwestora oraz prezentowanie Inwestorowi stanowiska Zamawiającego w kwestiach podlegających negocjacjom;
weryfikacja dokumentów prawnych zaproponowanych przez Inwestora, przekazywanie Zamawiającemu rekomendacji co do sposobu odniesienia się do propozycji złożonych przez Inwestora i przekazywanie Inwestorowi stanowiska Zamawiającego;
uczestnictwo w telekonferencjach i spotkaniach, w trakcie których Wykonawca prezentował stanowisko Zamawiającego w kwestiach podlegających negocjacjom (wynikało to również z faktu, iż negocjacje odbywały się w języku angielskim, a osoby upoważnione do reprezentowania Zamawiającego nie posługiwały się tym językiem w stopniu wystarczającym do prowadzenia negocjacji).

Usługi te miały więc charakter pośrednictwa ? w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT, a jej efektem jest zawarcie pomiędzy Zamawiającym a Inwestorem umowy inwestycyjnej, przewidującej objęcie przez Inwestora udziałów w spółce zależnej od Zamawiającego w zamian za wkład pieniężny, a także możliwość przyszłego nabycia przez Inwestora pozostałych udziałów, posiadanych przez Zamawiającego w tej spółce, na żądanie Zamawiającego.

W świetle powyższego ? w ocenie Wnioskodawcy ? usługi przez niego świadczone w ramach Umowy stanowiły usługi pośrednictwa w zbyciu udziałów, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT korzystają ze zwolnienia od opodatkowania.

Należy przy tym zaznaczyć, że udziały w spółce zależnej od Zamawiającego nie reprezentują praw, o których mowa w art. 43 ust. 16 Ustawy VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że czynności, jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w pierwotnej Umowie z Zamawiającym zobowiązał się do świadczenia na jego rzecz usług w procesie doradztwa transakcyjnego, których przedmiotem miało być wsparcie w procesie sprzedaży Spółki, której jedynym akcjonariuszem był Zamawiający. Sprzedaż Spółki miała polegać w szczególności na sprzedaży części lub całości akcji Spółki lub sprzedaży aktywów Spółki (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), a także innego rodzaju transakcji, w wyniku której Inwestor przejmie kontrolę nad działalnością operacyjną Spółki lub jej częścią. Aneksem nr 1 do pierwotnej Umowy strony zmodyfikowały zakres usług Wnioskodawcy, ponieważ Inwestor, z którym prowadzono rozmowy, nie był zainteresowany nabyciem akcji w Spółce, tylko podwyższeniem kapitału w tej Spółce i współdziałaniu z Zamawiającym w rozwoju firmy przez następne lata. Przedmiot usług zdefiniowano jako wsparcie w procesie transakcji zbycia Spółki lub jej części lub innego podmiotu, którego Zamawiający jest akcjonariuszem i wspólnikiem. Transakcja miała być zrealizowana w ramach umowy inwestycyjnej i miała w szczególności polegać na jednym z poniższych działań:

sprzedaży części lub całości akcji/udziałów Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym;
sprzedaży aktywów Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa);
objęciu przez Inwestora całości lub części akcji/udziałów Spółki lub Podmiotu powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym w ramach nowej emisji;
wniesieniu przez Inwestora wkładu pieniężnego i/lub niepieniężnego do Spółki lub Podmiotu powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym;
udzieleniu przez Inwestora pożyczki zamiennej na udziały/akcje Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym;
wiążącym zobowiązaniu się Inwestora do dokonania czynności, o których mowa w lit. od a) do c) w przyszłości;
innego rodzaju transakcji, w wynik której Inwestor przejmie kontrolę nad działalnością operacyjną Spółki lub Podmiotu Powiązanego ze Spółką i/lub Zamawiającym lub jej częścią.

Szczegółowy zakres prac wynikający z Umowy obejmował:

Zadanie 1 ? Poszukiwanie potencjalnych Inwestorów:
- identyfikacja podmiotów potencjalnie zainteresowanych Transakcją (w kraju i za granicą) i sporządzenie długiej listy, która zostanie przekazana Zamawiającemu i Spółce do weryfikacji i akceptacji;
- przygotowanie na podstawie informacji przekazanych od Zamawiającego i Spółki Teasera Informacyjnego w dwóch wersjach językowych: polskiej i angielskiej. Teaser będzie miał formę kilkustronicowego dokumentu marketingowego, zawierającego podstawowe informacje o Spółce oraz o planowanej Transakcji;
- dystrybucja Teasera do wytypowanej grupy potencjalnych Inwestorów w kraju i za granicą oraz prowadzenie aktywnej komunikacji w celu potwierdzenia zainteresowania potencjalnych Inwestorów Spółką;
- w przypadku braku zainteresowania Transakcją wśród zidentyfikowanych przez Wykonawcę potencjalnych Inwestorów, Zamawiający będzie miał możliwość tymczasowego wstrzymania prac lub Zamawiający lub Wykonawca będzie miał prawo odstąpić od umowy.
Zadanie 2 ? Przygotowanie i dystrybucja Memorandum Informacyjnego:
- Memorandum Informacyjne zostanie sporządzone w dwóch wersjach językowych: polskiej i angielskiej. Będzie ono miało formę dokumentu marketingowego, zawierającego szczegółowy opis bieżącej i przewidywanej w przyszłości sytuacji finansowo-organizacyjnej Spółki, portfel oferowanych produktów/usług, relacje z dostawcami i klientami oraz charakterystykę branży;
- Memorandum Informacyjne zostanie przekazane wybranym potencjalnym Inwestorom, którzy zadeklarują zachowanie poufności otrzymanych informacji (podpiszą Umowę o Zachowaniu Poufności);
- w ramach potrzeb zorganizowane zostaną spotkania z wybranymi przez Zamawiającego potencjalnymi Inwestorami;
- przeprowadzona zostanie weryfikacja listów intencyjnych (wstępnych niewiążących ofert) złożonych przez Inwestorów, wsparcie Zamawiającego w wyborze podmiotu (lub podmiotów), który najbardziej odpowiada jego oczekiwaniom i zostanie dopuszczony do badania due diligence lub dalszych negocjacji.
Zadanie 3 ? Prowadzenie negocjacji:
- Wnioskodawca we współpracy z Zamawiającym opracuje optymalną strategię negocjacji. Następnie rozpoczęte zostaną negocjacje warunków Transakcji (tzw. term sheet) z jednym lub kilkoma wybranymi w ramach Zadania 2 potencjalnymi Inwestorami. W spotkaniach uczestniczyć będą przedstawiciele Wnioskodawcy;
- wsparcie Zamawiającego podczas wszystkich etapów negocjacji polegać będzie w szczególności na:
  - aktywnym uczestnictwie konsultantów Wnioskodawcy w spotkaniach z potencjalnym Inwestorem do momentu zamknięcia Transakcji;
  - udzielaniu bieżących konsultacji Zamawiającemu dotyczących określania i ewentualnego modyfikowania warunków Transakcji (w formie spotkań, telekonferencji, maili);
  - przygotowywaniu prezentacji i dokumentacji na spotkania negocjacyjne, prowadzeniu rozmów i wymiany informacji pomiędzy Zamawiającym i Inwestorem (poza spotkaniami).
Zadanie 4 ? Zamknięcie Transakcji:
- rolą Wnioskodawcy będzie koordynacja wszystkich działań niezbędnych do zamknięcia Transakcji z Inwestorem (lub Inwestorami), a rolą Zamawiającego dostarczenie kompletu informacji potrzebnych do przeprowadzenia procesu pozyskania Inwestora;
- niezależnie od tego, czy realizowana będzie ostatecznie Transakcja na aktywach spółek, czy transakcja na udziałach/akcjach, Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za kompleksowe wsparcie Zamawiającego w realizacji tego rodzaju transakcji, a w szczególności za:
  - przygotowanie projektu umowy sprzedaży akcji lub aktywów (zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo przedsiębiorstwa) oraz umowy inwestycyjnej. Alternatywnie weryfikacja projektu umowy przedstawionego przez Inwestora;
  - przygotowanie projektów ewentualnych umów towarzyszących umowom, o których mowa w pkt powyżej. Alternatywnie weryfikacja projektów takich umów;
  - bieżące konsultacje i negocjacje związane z treścią umów, o których mowa powyżej;
  - przygotowanie wzorów odpowiednich zgód korporacyjnych niezbędnych do realizacji Transakcji.

W związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące tego, czy czynności, jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) ustawy.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

spółkach,
innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

? z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

czynności ściągania długów, w tym factoringu;
usług doradztwa;
usług w zakresie leasingu.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

tytuł prawny do towarów;
tytuł własności nieruchomości;
prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy stanowi odzwierciedlenie zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. f) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, z późn. zm.), z którego wynika, że państwa członkowskie zwalniają z podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 Dyrektywy.

Z treści powołanych wyżej przepisów ustawy, stanowiących implementację regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług, których przedmiotem są instrumenty finansowe, zarówno tych wykonywanych przez fundusze inwestycyjne, banki, czy też inne instytucje wspólnego inwestowania, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich świadczeniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy które ją rozróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: ?zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem?. Można zatem stwierdzić, że według TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci przymiotu takiej usługi.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca uważa, że czynności, jakie podejmował w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) ustawy.

Mając na uwadze charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług, konieczne będzie zdefiniowanie usług pośrednictwa, na które powołuje się Wnioskodawca oraz usług doradztwa.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej nie definiują powyższych pojęć. Wobec braku definicji należy posłużyć się znaczeniem językowym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa ? www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo rozumie się ?działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy?.

Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie ?w imieniu? oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem ?pośrednictwa?, warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w której TSUE stwierdził, że: ?(?) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową?.

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. TSUE wskazał, że znaczenie słowa ?negocjacje?, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się ?do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem?.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Odnosząc się natomiast do definicji doradztwa, wskazać należy, że w internetowym Słowniku Języka Polskiego doradztwo to ?udzielanie fachowych porad?, natomiast ?doradzać? oznacza ?udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie?. Określenie ?doradztwo? obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowych, prawnych, finansowych. Zatem użyty ustawie o podatku od towarów i usług termin ?usługi w zakresie doradztwa? należy rozumieć szeroko, ponadto art. 43 ust. 15 ustawy nie powołuje symbolu PKWiU odnoszącego się do usług doradczych.

W konsekwencji najistotniejszym w analizowanej sprawie jest charakter wykonywanych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w pierwotnej Umowie z Zamawiającym zobowiązał się do świadczenia na jego rzecz usług w procesie doradztwa transakcyjnego, których przedmiotem miało być wsparcie w procesie sprzedaży Spółki. Aneksem nr 1 do pierwotnej Umowy strony zmodyfikowały zakres usług Wnioskodawcy, ponieważ Inwestor, z którym prowadzono rozmowy, nie był zainteresowany nabyciem akcji w Spółce, tylko podwyższeniem kapitału w tej Spółce i współdziałaniu z Zamawiającym w rozwoju firmy przez następne lata. Przedmiot usług zdefiniowano jako wsparcie w procesie transakcji zbycia Spółki lub jej części lub innego podmiotu, którego Zamawiający jest akcjonariuszem i wspólnikiem. Umowa zawierała następującą klauzulę: ?Działania Wykonawcy będą miały charakter działalności doradczej i mogą być ocenione wyłącznie w kategoriach starannego działania. Wykonawca nie ponosi odpowiedzialności za decyzje Zamawiającego oraz ich konsekwencje, chyba że są one następstwem nierzetelnego działania Wykonawcy lub osób, którym Wykonawca powierzył wykonywanie swoich obowiązków wynikających z niniejszej umowy?.

W praktyce usługi świadczone przez wykonawcę obejmowały w szczególności:

przygotowanie teasera informacyjnego;
rozesłanie teasera informacyjnego do potencjalnych zainteresowanych Inwestorów;
utrzymywanie kontaktu z potencjalnymi Inwestorami w celu uzyskania informacji o zainteresowaniu nabyciem udziałów w Spółce Powiązanej z Zamawiającym;
przygotowanie memorandum na podstawie danych uzyskanych od Zamawiającego i Spółki Powiązanej z Inwestorem;
uczestnictwo w rozmowach pomiędzy Zamawiającym i Inwestorami;
udzielanie Zamawiającemu porad w zakresie strategii działania wobec Inwestora oraz prezentowanie Inwestorowi stanowiska Zamawiającego w kwestiach podlegających negocjacjom;
weryfikacja dokumentów prawnych zaproponowanych przez Inwestora, przekazywanie Zamawiającemu rekomendacji co do sposobu odniesienia się do propozycji złożonych przez Inwestora i przekazywanie Inwestorowi stanowiska Zamawiającego;
uczestnictwo w telekonferencjach i spotkaniach, w trakcie których Wykonawca prezentował stanowisko Zamawiającego w kwestiach podlegających negocjacjom (wynikało to również z faktu, iż negocjacje odbywały się w języku angielskim, a osoby upoważnione do reprezentowania Zamawiającego nie posługiwały się tym językiem w stopniu wystarczającym do prowadzenia negocjacji).

Należy wskazać, że zakres aktywności Wnioskodawcy w odniesieniu do świadczonych usług sprowadzał się do udzielania porad i świadczenia pomocy w związku z Transakcją, a wymienione wyżej działania miały charakter dominujący całego przedsięwzięcia stanowiąc tym samym usługę doradczą, której celem było przeprowadzenie Transakcji na najkorzystniejszych dla Zamawiającego warunkach. Ww. czynności koncentrują się bowiem przede wszystkim wokół doradzania, rozumianego jako udzielanie porad, które stanowi w tym przypadku usługę główną. Przedmiotowa usługa doradcza z punktu widzenia jej nabywcy, stanowi cel podstawowy.

Należy zauważyć, że w przedstawionych okolicznościach całokształt podejmowanych działań i zaangażowania przez Wnioskodawcę świadczącego usługę doradztwa transakcyjnego stanowi działania ponadstandardowe w odniesieniu do pośrednictwa finansowego w myśl cytowanego wyżej orzeczenia TSUE jako działalności, która obejmuje m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia danej umowy, kontaktowanie się z druga stroną, negocjowanie warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Owszem należy stwierdzić, że celem zawarcia umowy jest komunikowanie Zamawiającego z potencjalnym nabywcą udziałów, jednak jest to efekt usługi doradczej jako usługi głównej niekorzystającej ze zwolnienia.

Nie sposób podzielić w tym zakresie zdania strony, że: ?Usługi te miały więc charakter pośrednictwa ? w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT, a jej efektem jest zawarcie pomiędzy Zamawiającym a Inwestorem umowy inwestycyjnej, przewidującej objęcie przez Inwestora udziałów w spółce zależnej od Zamawiającego w zamian za wkład pieniężny, a także możliwość przyszłego nabycia przez Inwestora pozostałych udziałów, posiadanych przez Zamawiającego w tej spółce, na żądanie Zamawiającego?.

Zdaniem tut. Organu jest to kompleksowa usługa doradcza, której efektem jest skomunikowanie sprzedawcy (Zamawiającego) z przyszłym nabywcą udziałów na najkorzystniejszych warunkach. Tym bardziej, że jak wskazał Wnioskodawca: ?W ramach zawartej przez Wnioskodawcę Umowy z Zamawiającym Wnioskodawca świadczył usługi o charakterze doradczym (Umowa stanowiła o usługach doradztwa transakcyjnego)?.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że usługi doradztwa transakcyjnego nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 40a w związku z art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy, bowiem istotą tych czynności jest usługa doradztwa. W konsekwencji czynności będące przedmiotem wniosku składające się na usługę doradztwa są opodatkowane zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy stawką podstawową VAT w wysokości 23%.

Podsumowując, czynności, jakie podejmował Wnioskodawca w związku z opisanym w stanie faktycznym doradztwem transakcyjnym, nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej tut. Organ zauważa, że bezpośrednie odniesienie do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który zapadł w konkretnej sprawie podatnika jest możliwe tylko w przypadku, gdy mamy do czynienia z identycznym lub podobnym stanem faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k?14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.