Czy nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy o PDOP, czyli (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie czy nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej różnego rodzaju artykułów. W ramach działalności gospodarczej Spółka emituje bony, które po ich okazaniu uprawniają ich okaziciela do wymiany na towary (jeśli wartość bonu jest równa lub przewyższa cenę otrzymanych towarów) lub obniżenia kwoty płaconej za nabywane towary (jeśli cena towaru przewyższa wartość bonu). Jednym z rodzajów emitowanych bonów są bony o określonej wartości nominalnej, sprzedawane kontrahentom Spółki, którzy następnie realizują je samodzielnie lub przekazują innym podmiotom (w tym swoim pracownikom). Kontrahent nabywający w danym okresie znaczną ilość bonów może uzyskać nieodpłatnie pulę bonów, które w takiej sytuacji przekazywane są kontrahentowi na podstawie umowy nazwanej przez strony umową darowizny. W niektórych takich umowach wskazywane jest, iż bony otrzymane nieodpłatnie zasilą Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych kontrahenta. Niniejszy wniosek o indywidualną interpretację odnosi się do kwestii związanych z przekazaniem bonów nieodpłatnie na podstawie wskazanej powyżej umowy i tylko tych bonów będą dotyczyły pytania Spółki.

Spółka ponadto wyjaśnia, iż bony towarowe dokumentują uprawnienie do skorzystania z określonych świadczeń w przyszłości. W przypadku bonów oferowanych przez Spółkę uprawnienie to polega na możliwości zrealizowania bonu przy zakupie towarów w sklepach Spółki.

Należy zatem odróżnić:

• samo wydanie bonu przez Spółkę nieodpłatnie, które jest tylko swego rodzaju zobowiązaniem się do wydania sprzedawanego towaru w zamian za okazanie bonu lub obniżenia ceny nabywanych towarów o wartość okazanego bonu oraz
• realizację bonu w postaci wydania towaru w zamian za bon/obniżenia ceny towaru.
  
  

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy o PDOP, czyli w dacie wydania bonu po stronie Spółki nie powstanie ani przychód ani koszt podatkowy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Spółki, nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej: ?ustawa o PDOP?), czyli w dacie wydania bonu po stronie Spółki nie powstanie ani przychód ani koszt podatkowy.

Powyższy wniosek wypływa z okoliczności, iż wydanie bonów nie spełnia przesłanek żadnego zdarzenia określonego w ustawie o PDOP, z którym ustawa ta wiąże skutki podatkowe.

W szczególności, przekazanie bonów kontrahentom:

• nie uszczupla majątku Spółki, a zatem nie może być rozpatrywane jako kategoria kosztowa;
• nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie Spółki, nie skutkuje wiec powstaniem przychodu podatkowego.
  
  

Spółka zauważa, iż bony towarowe stanowią jedynie ?znaki legitymacyjne?, czyli uprawnienie do skorzystania z określonych świadczeń w przyszłości. W przypadku bonów oferowanych przez Spółkę uprawnienie to polega na możliwości zrealizowania bonu przy zakupie towarów w sklepach Spółki. Samo wydanie bonu jest tylko swego rodzaju przyrzeczeniem, zobowiązaniem się do wydania sprzedawanego towaru w zamian za okazanie bonu lub obniżenia ceny nabywanych towarów o wartość okazanego bonu. Dopiero realizacja tego zobowiązania w postaci wydania towaru w zamian za bon/obniżenia ceny towaru będzie zdarzeniem istotnym podatkowo. Natomiast samo jego wydanie nie rodzi jeszcze żadnych skutków, ani ekonomicznych, ani podatkowych.

Bony nie stanowią autonomicznego świadczenia, nie są same w sobie towarem ani usługą, z których dostawą/wykonaniem ustawa o PDOP wiąże określone skutki. Z jednej strony wydanie tak rozumianego bonu nie powoduje więc poniesienia jakiegokolwiek wydatku.

Majątek Spółki nie zostaje pomniejszony o jakąkolwiek kwotę:

• ani o wartość towarów - ponieważ żadne towary nie zostały jeszcze wydane, takie wydanie nastąpi dopiero z chwilą realizacji bonu, co jest niezależne od Spółki (niektóre bony mogą nigdy nie zostać zrealizowane);
• ani tym bardziej o wartość nominalną bonu - przekazując nieodpłatnie bon spółka zobowiązuje się jedynie, iż jego okazicielowi wyda określone towary bez zapłaty w pieniądzu lub obniży cenę za towary nabywane gotówką o wartość bonu.
  
  

A zatem wydanie bonu nie może być traktowane jako poniesienie jakiegokolwiek wydatku, który mógłby stanowić kategorię kosztową dla celów podatkowych.

Z drugiej strony, nieodpłatne wydanie bonu nie jest również zdarzeniem kreującym przychód. Spółka nie otrzymuje bowiem żadnego przysporzenia z tytułu wydania bonu, ani faktycznie w dacie wydania bonu, ani w postaci ?przychodu należnego? o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP. Wydanie bonu nieodpłatnie nie skutkuje bowiem powstaniem żadnego zobowiązania po stronie otrzymującego bon do zakupu towarów od Spółki. Skorzystanie z bonu jest uprawnieniem klienta, a nie jego obowiązkiem. Może zatem dojść do sytuacji, w której bon nigdy nie zostanie wykorzystany. Spółka nie wie więc ani czy bon zostanie zrealizowany, ani też do jakiej wysokości. W przypadku, gdy upłynie termin realizacji bonu wydanego nieodpłatnie, a bon ten nie zostanie wymieniony na towary Spółki, w majątku Spółki nie zajdzie żadna zmiana, a ?zobowiązanie? do wydania towaru inkorporowane w bonie wygaśnie. Sytuacja Spółki będzie więc taka sama, jak przed wydaniem bonu, a zatem Spółka nie otrzyma żadnej korzyści ekonomicznej z tytułu wydania bonu.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o PDOP, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się co do zasady dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. W przypadku wydania bonu nie możemy mówić o żadnym z tych zdarzeń - nie dochodzi do wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi, wystawienia faktury ani też do zapłaty.

Wydanie bonu nieodpłatnie można z punktu widzenia prawa cywilnego porównać do zawarcia umowy zobowiązującej do:

• przeniesienia własności rzeczy o określonej wartości, według cen sprzedaży obowiązujących w sklepie Spółki (jeśli klient ?płaci? wyłącznie realizując bon) albo
• udzielenia rabatu o określonej wartości od cen sprzedaży obowiązujących w sklepie Spółki (jeśli klient ?płaci? częściowo realizując bon, a częściowo gotówką).
  
  

Wybór sposobu realizacji uprawnienia przyznanego w związku z emisją bonu (otrzymanie rzeczy lub zakup z rabatem) leży wyłącznie w gestii okaziciela (osoby realizującej bon w sklepie Spółki).

Nie ma wątpliwości, że taka umowa zobowiązująca nie powoduje żadnych konsekwencji na gruncie podatku dochodowego, nie dochodzi bowiem jeszcze na tym etapie do przeniesienia własności towarów. Brak jest zatem jakichkolwiek przesunięć w majątku podatnika, czy to mających charakter wydatku, czy też przysporzenia.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 października 2007 r. Sygn. akt. I SA/Po 657/07 ?W stanie faktycznym, w którym wydanie towaru następuje w zamian za bon towarowy, który klient spółki otrzymał wcześniej w związku z zakupem towaru za określoną cenę w czasie trwającej akcji promocyjnej, wartość nominalna takiego bonu nie stanowi wydatku emitenta tego bonu. Otrzymany bon towarowy nie jest ani towarem ani też odpowiednikiem pieniądza. W momencie realizacji bonu jego funkcja zbliżona jest do funkcji płatniczej czeku lub weksla. (...) "bon towarowy" jest tylko przyrzeczeniem udzielenia rabatu w wysokości wartości nominalnej bonu. Bon ten nie został otrzymany przez klienta w zamian za wynagrodzenie i nie jest niczym innym, jak tylko dokumentem inkorporującym zobowiązanie przyjęte przez pytającą Spółkę do udzielenia posiadaczowi kuponu w zamian za ten kupon rabatu w momencie zakupu towarów.?

Stanowisko powyższe zostało potwierdzone również w wielu interpretacjach podatkowych wydanych przez Ministra Finansów, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2011 r. Sygn. akt ITPB3/423-116/11/PS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdzie uznano, iż: ?Skoro więc bon towarowy nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym i nie mieści się w pojęciu ?usługi?, a jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymywania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia, należy uznać, iż wydanie (sprzedaż) bonu nie będzie wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.?

W konsekwencji, organ potwierdził, że samo wydanie bonu jest neutralne podatkowo.

Dodatkowo, Spółka zauważa, iż w szeregu znanych Spółce interpretacji podatkowych, wydanych na gruncie podobnego stanu faktycznego, organy podatkowe potwierdzały stanowisko, iż nawet jeśli bony wydawane są odpłatnie, nie dochodzi do powstania przychodu podatkowego. Przykładowo, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 września 2011 r. Sygn. akt ILPB4/423-200/11-2/MC, stwierdzono, iż: ?W omawianym przypadku nie zachodzi żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bon bowiem nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu ?usługa?. Jest on substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) Bonów nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.? Podobne stanowisko zostało określone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2011 r. Sygn. akt IPPB5/423-77/11-2/RS, w której stwierdzono iż: ?Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Spółka słusznie zauważyła, iż powinna rozpoznać przychód podatkowy w momencie wydania towaru nie zaś w momencie otrzymania zapłaty za bon towarowy.?

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane jeszcze w wielu innych interpretacjach, m.in.: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 lutego 2010 r. Sygn. akt IBPBI/2/423-1419/09/JS, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lipca 2010 r. Sygn. akt ITPB3/423-224/10/AW, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lutego 2011 r. Sygn. akt IPPB5/423-792/10-5/JC.

Spółka zauważa, że skoro nawet w przypadku, gdy podatnik otrzymuje realne przysporzenie w postaci ceny zapłaconej za bon, nie można mówić o powstaniu przychodu podatkowego, to tym bardziej do powstania przychodu nie może dojść w chwili, gdy bony towarowe wydawane są nieodpłatnie, a zatem brak jest jakiegokolwiek przysporzenia.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, iż nieodpłatne wydanie bonu kontrahentowi jest zdarzeniem neutralnym z perspektywy ustawy o PDOP, czyli w dacie wydania bonu po stronie Spółki nie powstanie ani przychód ani koszt podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.