Czy wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanego (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2008 r. (data wpływu 21 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości jest:

• prawidłowe ? w części dotyczącej wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie nowego lokalu mieszkalnego,
• nieprawidłowe ? w  części dotyczącej wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży na remont nowego lokalu mieszkalnego.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 18 stycznia 2006 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego. Dnia 25 stycznia 2006 r. zgłosił w Urzędzie Skarbowym powyższy fakt. Następnie, dnia 25 stycznia 2006r. podpisał wraz z żoną umowę przedwstępną z deweloperem, na mocy której deweloper zobowiązał się do wybudowania lokalu mieszkalnego do dnia 30 listopada 2006 r. Faktyczne przekazanie lokalu mieszkalnego miało miejsce dopiero dnia 06 lutego 2007 r. Od tego momentu Zainteresowany rozpoczął remont lokalu mieszkalnego dokonując sukcesywnie zakupów materiałów do tego potrzebnych. Akt notarialny z deweloperem, mocą którego została przeniesiona na Niego i Jego małżonkę własność lokalu mieszkalnego został zawarty dopiero dnia 23 czerwca 2008 r. W przedmiotowej sprawie część pieniędzy została wydatkowana przez Niego w ustawowym okresie 2 lat, jednakże przed podpisaniem aktu notarialnego. Wnioskodawca podkreśla, iż przyczyna tak późnego podpisania aktu notarialnego była od Niego niezależna. Sprzedając mieszkanie dochował ustawowego terminu 14 dni do zgłoszenia powyższego faktu w urzędzie skarbowym. Większą część gotówki przeznaczył na wpłatę na poczet mieszkania, a część pozostawił na remont. Zgodnie z umową podpisaną z deweloperem lokal mieszkalny miał zostać wybudowany do dnia 30 listopada 2006 r. Jednakże, w wyniku opóźnienia w budowie, a następnie w podpisaniu aktu notarialnego, część pieniędzy została wydatkowana przez Zainteresowanego, w dobrej wierze, przed podpisaniem aktu notarialnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy użycie przez ustawodawcę w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określenia ?własnego lokalu mieszkalnego' oznacza, iż wolne od podatku są te przychody uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, które zostały wydatkowane w okresie 2 lat od sprzedaży nieruchomości, ale dopiero po podpisaniu aktu notarialnego...
2. Czy w świetle powyższego uregulowania można skorzystać z ulgi na podstawie faktur sprzed chwili podpisania aktu notarialnego...
3. Czy Wnioskodawca jest w związku z tym zobowiązany do zapłaty podatku od części kwoty, która pozostała Mu po sprzedaży lokalu mieszkalnego - którą to kwotę wydatkował w okresie 2 lat od sprzedaży, jednakże przed podpisaniem aktu notarialnego...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. nr 14 póz. 176) wolne od podatku dochodowego są między innymi przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a - ?na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium RP'. Zdaniem Zainteresowanego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji zwrotu ?własnego lokalu mieszkalnego'. Dokonując wykładni przepisów należy mieć zawsze na uwadze założenie o racjonalności ustawodawcy. Skoro ustawodawca zezwala na zwolnienie od podatku przychodów przeznaczonych na nabycie lokalu mieszkalnego, to tym bardziej zwolnione od podatku powinny być dochody przeznaczone na remont lub modernizację takiego lokalu. W odczuciu Zainteresowanego, nie można przyjąć, iż sformułowanie ?własny lokal mieszkalny' to ten, co do którego został podpisany akt notarialny, ponieważ tego rodzaju sformułowanie nie występuje w treści przepisu. Wnioskodawca wyraził pogląd, iż gdyby wolą ustawodawcy było zwolnienie od podatku przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na lokal mieszkalny, co do którego nastąpiło już faktyczne przeniesienie własności w formie aktu notarialnego, to by wprost to zawarł w przepisie.

Zgodnie z ustawą Prawo o własności lokali własność lokalu mieszkalnego powstaje dopiero z chwilą wpisu prawa do księgi wieczystej (art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali). Zdaniem Wnioskodawcy, jest to wpis konstytutywny (prawo tworzący). Tak więc własność lokalu mieszkalnego nie powstaje nawet z chwilą podpisania aktu notarialnego, a dopiero z chwilą wpisu tego prawa do księgi wieczystej. W związku z powyższym, Zainteresowany wysuwa wniosek, że w chwili składania deklaracji o sprzedaży podatnik nie jest w stanie przewidzieć, kiedy nastąpi powyższy termin. Na poparcie swojego stanowiska Zainteresowany przywołuje orzeczenia sądów administracyjnych.

Zdaniem Zainteresowanego, z chwilą dokonania odbioru lokalu mieszkalnego stał się jego faktycznym posiadaczem. Na tej podstawie rozpoczął remont korzystając z pieniędzy, które stanowiły przychód ze sprzedaży poprzedniego lokalu mieszkalnego. Brak ustawowej definicji sformułowania ?własnego lokalu mieszkalnego' nie może nieść ze sobą negatywnych konsekwencji dla podatnika. Własny lokal mieszkalny to nie to samo co lokal, co do którego przysługuje prawo własności nieruchomości (a ta, jak już wcześniej Zainteresowany wspomniał ? powstaje z chwilą wpisu do księgi wieczystej.) Nie można zatem dokonywać wykładni rozszerzającej wbrew lub ponad to, co wynika wprost z przepisu. Wnioskodawca, w związku z brzmieniem wyżej przytoczonych przez siebie orzeczeń, wysuwa tezę, że takie ujęcie przepisu ma zabezpieczać przed skorzystaniem z ulgi przez osoby, które posiadają prawo do lokalu inne niż zmierzające do nabycia jego własności.

Ponadto, Zainteresowany pragnie podkreślić, iż z chwilą składania deklaracji w urzędzie skarbowym nie był w stanie stwierdzić, kiedy zostanie podpisany akt notarialny z deweloperem, a tym bardziej ? kiedy Jego prawo zostanie ujawnione w kw. Takie ujęcie przepisu oznacza umożliwienie rozłożenia w czasie uzyskanego przychodu ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe, co też uczynił. Wnioskodawca wyraża pogląd, iż dokonując odmiennej interpretacji przedmiotowego przepisu mogłoby dochodzić do sytuacji kuriozalnych. Gdyby bowiem sprzedając mieszkanie całość pieniędzy przeznaczył na kupno nowego lokalu mieszkalnego, a na wykończenie lokalu zaciągnąłby kredyt, to wówczas byłby zwolniony z podatku, natomiast w sytuacji Wnioskodawcy ? w przypadku przyjęcia negatywnej dla Niego interpretacji ? zobowiązany będzie do zapłaty podatku. Zdaniem Zainteresowanego, przepis będący przedmiotem wniosku o interpretację ma zapobiegać ? co nie ulega wątpliwości ? sytuacjom, w których z ulgi podatkowej korzystałyby osoby, które nigdy nie nabędą własności lokalu mieszkalnego, a posługują się innym niż prawo własności tytułem prawnym do lokalu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

• prawidłowe ? w części dotyczącej wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie nowego lokalu mieszkalnego,
• nieprawidłowe ? w  części dotyczącej wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży na remont nowego lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ? c) w/w ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

? jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 7 ustawy z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych związanych z nieruchomościami, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

W niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

W myśl art. 28 ust. 2 i ust. 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. ? podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. ? jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

• od terminu płatności określonego w ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata, licząc od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych,
• począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych.

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy wynika, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w  takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w  gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne ? własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy zauważyć, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym przed 01 stycznia 2007 r. ? jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży lokalu Wnioskodawca wraz z małżonką przeznaczył na wpłatę na poczet ceny określonej w umowie przedwstępnej zakupu mieszkania oraz remont nowego lokalu mieszkalnego.

Odnosząc opisany stan faktyczny do przedstawionego stanu prawnego stwierdzić należy, iż w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa, mogą być objęte również przychody wydatkowane na nabycie lokalu mieszkalnego przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym.

Sprzedaż w rozumieniu cywilnoprawnym ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Przyjęcie przez sprzedawcę ceny określonej z tytułu sprzedaży nieruchomości, może nastąpić na podstawie umowy przedwstępnej, zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości.

Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży na nabycie rzeczy lub praw określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy jest data faktycznego wydatkowania przychodu, np. data dokonania wpłat do spółdzielni mieszkaniowej, data dokonania wpłaty na poczet ceny określonej w umowie przedwstępnej i umowie sprzedaży, pod warunkiem sfinalizowania oraz właściwego udokumentowania zawartej transakcji. Jak wskazano powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych nie z faktem zawarcia umowy, lecz z terminem wydatkowania środków pieniężnych określonych w tej umowie. Do zwolnienia przychodu na podstawie omawianego przepisu nie jest więc niezbędne nabycie w okresie dwóch lat nieruchomości, lecz wydatkowanie przychodu na ten cel.

Zatem, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości, udokumentowane umową przedwstępną zakupu lokalu mieszkalnego, jeśli zakup zostanie potwierdzony definitywną umową sprzedaży w formie aktu notarialnego, mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem uzasadnia zastosowanie zwolnienia przedmiotowego do tej części przychodu.

Natomiast w odniesieniu do wydatków na remont i modernizację stwierdzić należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) cytowanej ustawy, wymaga by wydatki te były poniesione na remont lub modernizację własnego mieszkania. Oznacza to, że w dacie ponoszenia tych wydatków osoba chcąca skorzystać z omawianego zwolnienia przedmiotowego musi posiadać tytuł prawny do lokalu mieszkalnego.

Powyższe regulacje stanowią, iż sam fakt wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na zakup materiałów na potrzeby remontu i modernizacji lokali, do których nie ma podatnik jeszcze prawa własności nie wystarcza do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Użyte bowiem w cytowanym przepisie słowo ?własnego' oznacza, że zwolnienie, o którym mowa, odnosi się jedynie do tych podatników, którzy dokonali remontu lub modernizacji budynku lub lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stanowiącego własność lub współwłasność podatnika, albo do którego przysługuje podatnikowi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie. Umowa przedwstępna sprzedaży nie wywiera zaś skutków na gruncie prawnopodatkowym, pozostając jedynie przyrzeczeniem zawarcia umowy przenoszącej własność.

Zatem, mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku uznać należy, iż brak jest podstaw do zwolnienia z opodatkowania tej części kwoty uzyskanej uprzednio przez Zainteresowanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, która wydatkowana została na remont nowo nabytego lokalu mieszkalnego przed uzyskaniem prawa własności tego mieszkania (Wnioskodawca dokonywał sukcesywnie zakupów materiałów od dnia przekazania lokalu mieszkalnego tj. od 06 lutego 2007 r., natomiast podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność przedmiotowego lokalu nastąpiło dnia 23 czerwca 2008 r.).

Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie nowego lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód uzyskany przez Zainteresowanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowany na remont nowego lokalu mieszkalnego nie będzie korzystał z ww. zwolnienia z uwagi na fakt, iż wydatki te zostały poniesione przed zawarciem umowy przenoszącej własność lokalu mieszkalnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.