Czy przeniesienie własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa przeznaczonego pod inwestycję (...)

10.8.2012

Czy przeniesienie własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa przeznaczonego pod inwestycję drogową w zamian za odszkodowanie, na którym wcześniej zostało ustanowione prawo wieczystego użytkowania na rzecz innego podmiotu stanowi dla Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 11 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2012 r. (data wpływu 9 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa pod inwestycję drogową w zamian za odszkodowanie ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przeniesienia własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa pod inwestycję drogową w zamian za odszkodowanie. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 sierpnia 2012 r. (data wpływu 9 sierpnia 2012 r.) o doprecyzowanie opisu zaistniałego stanu faktycznego oraz sprostowanie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina ? (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Decyzją z dnia 1 marca 2012 r., na podstawie art. 12 ust. 4a, ust. 4f i ust. 5, art. 18 ust. 1 i 1g, w związku z art. 12 ust. 4 i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz art. 128 ust. 3, art. 130 ust. la, art. 134, art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej: ustawa o gospodarce nieruchomościami) oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, Wojewoda (...) orzekł ustalenie odszkodowania na rzecz Gminy za prawo własności nieruchomości położonej w obrębie ewidencyjnym 2 m. S.

Powyższe odszkodowanie wynikało z faktu, że nieruchomość należąca do Gminy została objęta decyzją Wojewody (...) nr (...) z dnia 30 grudnia 2010 r. zezwalającą na realizację inwestycji drogowej pod nazwą: ?(...)? i przeznaczona pod wskazaną inwestycję. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu 3 lutego 2010 r. i w konsekwencji przedmiotowa nieruchomość została przejęta z mocy prawa na własność Skarbu Państwa.

Nieruchomość będąca przedmiotem wywłaszczenia stanowiła własność Gminy ?, niemniej jednak znajdowała się w użytkowaniu wieczystym (...) z siedzibą w (...).

Stosownie do otrzymanej decyzji, zgodnie z art. 128 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jeżeli na wywłaszczonej nieruchomości, stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, jest ustanowione prawo użytkowania wieczystego, odszkodowanie zmniejsza się o kwotę równą wartości tego prawa. Zgodnie z tym przepisem odszkodowanie otrzymane przez Gminę zostało ustalone jako różnica pomiędzy wartością wywłaszczanej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego tego gruntu.

W uzupełnieniu z dnia 6 sierpnia 2012 r. Gmina poinformowała, iż przedmiotowa nieruchomość przeszła z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa w chwili uprawomocnienia się decyzji Wojewody (...) zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, tj. z dniem 3 lutego 2010 r. Jednocześnie wskazano, iż decyzja Wojewody nr (...), zezwalająca na realizację przedmiotowej inwestycji drogowej została wydana w dniu 30 grudnia 2009 r., a nie jak wynika z wniosku ? 30 grudnia 2010 r. Przedmiotowa decyzja stała się ostateczna w dniu 3 lutego 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa przeznaczonego pod inwestycję drogową w zamian za odszkodowanie, na którym wcześniej zostało ustanowione prawo wieczystego użytkowania na rzecz innego podmiotu nie stanowi dla Gminy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Powyższym przepisem, ustawodawca wprost wskazał, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu należy uznać za dostawę towarów. Wynika to z faktu, że definicja dostawy towarów zawarta w ustawie o VAT, nie odnosi się do cywilistycznego pojęcia przeniesienia własności nad daną rzeczą, lecz do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W konsekwencji w sytuacji, gdy na dany podmiot zostaje przeniesione ekonomiczne władztwo nad towarem, w ten sposób, że może on korzystać z gruntu i czerpać z niego pożytki a dodatkowo ma możliwość przeniesienia tego władztwa na osobę trzecią, mamy do czynienia z dostawą towarów w świetle przepisów ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego użytkownik uzyskuje władztwo ekonomiczne nad gruntem uznać należy, że właśnie wtedy (tj. w chwili ustanowienia tego prawa) Gmina dokonała odpłatnej dostawy gruntu na rzecz tego podmiotu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT.

Stanowisko to zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych, przykładowo w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 lutego 2012 r., sygn. ITPP2/443-1767/11/AJ, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, w którym wskazał on, że ?oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste stanowiło dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, z tą bowiem chwilą użytkownicy otrzymali prawo do faktycznego dysponowania nieruchomościami?;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 grudnia 2011 r., sygn. IPTPPI/443-866/11-3/IG, w której organ podatkowy stwierdził, że ?uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia ?przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel?, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela?;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-1460/11-2/AP, w której organ podatkowy stwierdził, że ?W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot. Zatem, z regulacji zawartych w ww. ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela?;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. ITPP2/443-1626/11/RS, w której organ stwierdził, że ?Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz użytkownika prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. Zatem w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 7 ust. 1 pkt 6) doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika?.

W konsekwencji, w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego Gmina dokonała dostawy towarów na rzecz użytkownika wieczystego w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z wywłaszczeniem gruntów prawnie należących do Gminy, na których zostało ustanowione prawo wieczystego użytkowania gruntów otrzymuje ona odszkodowanie, które w istocie swej stanowi różnicę pomiędzy wartością nieruchomości, jako przymiotu prawa własności a wartością prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

W związku z faktem, że na gruncie przepisów ustawy o VAT, Gmina dokonała jak wskazano powyżej dostawy przedmiotowego gruntu już w momencie ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu, następujące po tej transakcji przejęcie własności nad gruntem z mocy prawa nie może być uznane ponownie za dostawę towarów. Skoro bowiem Gmina nie posiada ekonomicznego władztwa nad gruntem, nie może ona przenieść tego prawa na inny podmiot co jest warunkiem uznania danej transakcji za dostawę towarów.

Przejęcie z mocy prawa przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowić w ocenie Gminy również odpłatnego świadczenia usług przez Gminę, bowiem przeniesienie na rzecz Skarbu Państwa własności gruntu stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości nie wpływa natomiast na możliwość użytkowania tego gruntu przez Gminę.

Stanowisko takie zostało potwierdzone przykładowo w:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 grudnia 2011 r., sygn. IPTPP1/443-866/11-3/IG, w której organ podatkowy stwierdził, że ?Sprzedaż nieruchomości będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności gruntu, nie będzie mogła być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowić będzie bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości nie wpłynie natomiast na ?władztwo do rzeczy?, które użytkownik wieczysty uzyskał już w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego?;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-1460/11-2/AP, w której organ podatkowy stwierdził, że ?Mając powyższe na względzie, sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nieruchomość będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na władztwo rzeczy, które podatnik juz uzyskał w dacie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego (z tą bowiem chwilą użytkownik ten otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem) i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Zatem, przedmiotowa sprzedaż nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem już doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W konsekwencji zbycie nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując powyższe, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych tych nieruchomości nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 listopada 2011 r. sygn. ILPP1/443-1184/11-2/BD, w której organ podatkowy stwierdził, ?Obecny użytkownik wieczysty w sensie ekonomicznym nabył już prawo wieczystego użytkowania w roku 2008, a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy, doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego. (...) Reasumując, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz obecnego użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług?;
interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 listopada 2011 r., sygn. ILPP1/443-1177/11-2/MS, w której organ stwierdził, że ?W związku z tym, sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości nie wpływa natomiast na ?władztwo rzeczy?, które podatnik już uzyskał (w opisanym stanie w roku 2003) i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Reasumując, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług?.

Wprawdzie w powołanych powyżej interpretacjach przeniesienie własności gruntu było dokonywane na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, niemniej jednak w ocenie Gminy przedstawione konkluzje powinny mieć również zastosowanie w przedmiotowej sytuacji. Przejęcie bowiem nieruchomości z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa ma dla Gminy identyczne skutki jak w przypadku odsprzedaży prawa własności na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, tj. Gmina uzyskuje określoną kwotę i w wyniku tej transakcji traci prawo własności nad daną nieruchomością.

Dodatkowo wskazać należy, że Skarb Państwa dokonuje również przejęcia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowego gruntu od dotychczasowego użytkownika. W konsekwencji Skarb Państwa jest również ekonomicznym dysponentem przedmiotowej nieruchomości. Dlatego też transakcja dokonana przez Gminę powinna być uznana za niepodlegające opodatkowaniu VAT przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, przy czym dostawa tego gruntu nastąpiła w momencie ustanowienia prawa wieczystego użytkowania.

Gmina pragnie wskazać, że nawet w przypadku, gdy przeniesienie prawa własności nie następuje na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego (tj. na rzecz którego Gmina dokonała ustanowienia wieczystego użytkowania), w ocenie organów podatkowych transakcja taka nie podlega opodatkowaniu VAT. Stanowisko takie zostało przykładowo wskazane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2011 r., sygn. IPPP2/443-1049/11-3/IŻ, w której organ stwierdził, że ?Planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na ?władztwo rzeczy?, które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie objęcia prawa wieczystego użytkowania i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Reasumując, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej, będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy?.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, przeniesienie prawa własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa, na której zostało wcześniej ustanowione prawo użytkownika wieczystego gruntu nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, iż przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie ?dostawa towarów? nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia ?przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel? należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu ?prawo do rozporządzania jak właściciel? nie można interpretować jako ?prawo własności?. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem ?dostawa towarów? nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie ?dostawa towarów? oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

W wyniku przeniesienia własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz Skarbu Państwa, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.

Ponadto, z powołanej wyżej regulacji wynika, iż odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Zatem, jeśli przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel następuje za odszkodowaniem, to wówczas stanowi ono odpłatną dostawę towarów i ze względu na przedmiot czynność taka jest objęta opodatkowaniem.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza ? ust. 2 powołanego artykułu ? obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, jednostka samorządu terytorialnego dokonując określonych czynności prawno-podatkowych występuje w roli podatnika podatku VAT, gdy czynności te nie stanowią zadań statutowych jednostki, określonych w odrębnych przepisach, oraz gdy zostały zawarte umową cywilnoprawną. Status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wynikający z czynności cywilnoprawnych wskazuje także, iż takie czynności de facto ? w świetle regulacji art. 15 ust. 2 ustawy ? uznawane są za działalność gospodarczą jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.), zwanych dalej ?drogami?, a także organy właściwe w tych sprawach.

Art. 11a ust. 1 ww. ustawy stanowi, że wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Do postępowania w sprawach dotyczących wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, z zastrzeżeniem przepisów niniejszej ustawy (art. 11c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1, 2, 3, 4 i 4f ww. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości. Linie rozgraniczające teren ustalone decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowią linie podziału nieruchomości.

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W myśl art. 12 ust. 4a ww. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r., decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. ustawy, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 2 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy lub poszerzenia dróg w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym może być wojewoda lub starosta (na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami ? t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm. i ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organy dokonujące wywłaszczenia nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podmiotem, który realizuje dostawę jest dotychczasowy właściciel nieruchomości, którym w przedmiotowej sprawie jest Wnioskodawca wykonujący czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i występujący tym samym w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 98 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe ? z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis ten stosuje się także do nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek użytkownika wieczystego, z tym że prawo użytkowania wieczystego działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wygasa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne. Przepis stosuje się odpowiednio przy wydzielaniu działek gruntu pod poszerzenie istniejących dróg publicznych.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina ? jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Decyzją z dnia 1 marca 2012 r., na podstawie art. 12 ust. 4a, ust. 4f i ust. 5, art. 18 ust. 1 i 1g, w związku z art. 12 ust. 4 i art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz art. 128 ust. 3, art. 130 ust. la, art. 134, art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz art. 104 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego, Wojewoda (...) orzekł ustalenie odszkodowania na rzecz Gminy za prawo własności nieruchomości położonej w obrębie ewidencyjnym 2 m. S.., która została objęta decyzją Wojewody (...) nr (...) z dnia 30 grudnia 2009 r. zezwalającą na realizację inwestycji drogowej pod nazwą: ?(...)? i przeznaczonej pod wskazaną inwestycję. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu 3 lutego 2010 r. i w konsekwencji przedmiotowa nieruchomość została przejęta z mocy prawa na własność Skarbu Państwa. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła własność Gminy, niemniej jednak znajdowała się w użytkowaniu wieczystym (...) z siedzibą w (...). Stosownie do otrzymanej decyzji, zgodnie z art. 128 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, odszkodowanie otrzymane przez Gminę zostało ustalone jako różnica pomiędzy wartością wywłaszczanej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego tego gruntu. Przedmiotowa nieruchomość przeszła z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa w chwili uprawomocnienia się decyzji Wojewody (...) zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, tj. z dniem 3 lutego 2010 r.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której w wyniku przeniesienia własności gruntu przez Gminę, z mocy prawa, na rzecz Skarbu Państwa dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem) w zamian za odszkodowanie, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zaznacza się, że w rozpatrywanej sprawie nie nastąpiło przeniesienie własności gruntu na wieczystego użytkownika.

W związku z powyższym, przeniesienie własności gruntu z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, na którym wcześniej zostało ustanowione prawo wieczystego użytkowania na rzecz innego podmiotu należy uznać za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, realizowaną przez podatnika podatku od towarów i usług, a zatem podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.