Opodatkowanie czynności w zakresie udostępniania samochodu służbowego dla celów prywatnych pracownika.

Uzasadnienie

W dniu 23 listopada 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udostępniania samochodu służbowego dla celów prywatnych pracownika.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji sprzęgów kolejowych. Z jednym z zatrudnionych pracowników, została zawarta umowa o pracę na stanowisku dyrektora zarządzającego. Ponadto Spółka planuje powołać dyrektora zarządzającego w skład zarządu. Na podstawie zawartej umowy leasingu, Spółka użytkuje samochód osobowy, który wykorzystywany będzie przez dyrektora zarządzającego oraz innych pracowników do celów służbowych. Zasady wykorzystywania samochodu do celów służbowych określone zostały w treści wydanego przez Spółkę regulaminu korzystania z samochodu służbowego, zgodnie z którym może być on wykorzystywany przez dyrektora zarządzającego oraz innych pracowników tylko do celów służbowych, dysponentem samochodu decydującym o jego wykorzystaniu, będzie dyrektor zarządzający, natomiast inni pracownicy będą mogli korzystać z samochodu wyłącznie po uzyskaniu zgody dyrektora zarządzającego. Ponadto, z uwagi na wyraźne żądanie dyrektora zarządzającego, który w związku z licznymi obowiązkami domaga się zapewnienia dodatkowych świadczeń w ramach umowy o pracę, Spółka zmuszona zostanie do zawarcia z dyrektorem umowy o korzystanie z samochodu służbowego. Zgodnie z ustaleniami stron, przyznanie prawa do korzystania z samochodu do celów prywatnych stanowić ma formę dodatkowego wynagrodzenia dla dyrektora ze stosunku pracy. Zgodnie z treścią umowy, korzystanie z samochodu w celach prywatnych może mieć miejsce wyłącznie w zakresie przyznanego dyrektorowi zarządzającemu ryczałtowego limitu kilometrów do wykorzystania w danym miesiącu kalendarzowym obowiązywania umowy, który nie może być przekroczony, z drugiej jednak strony, niewykorzystanie limitu nie skutkuje zmniejszeniem obciążeń dla dyrektora zarządzającego. Strony umowy zamierzają przyjąć, iż dyrektor zarządzający nie będzie przez Spółkę obciążany opłatami za korzystanie z samochodu do celów prywatnych, jednakże uprawnienie to zostało uznane za świadczenie w naturze w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym, dyrektor zarządzający wyraził zgodę na doliczenie wartości tego świadczenia do jego przychodów podlegających opodatkowaniu z tytułu stosunku pracy i upoważnił Spółkę do pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu. Wartość świadczenia polegającego na udostępnieniu samochodu do celów prywatnych w ramach limitu Spółka ustaliła wyliczając:

1. średniomiesięczną sumę kosztów związanych z eksploatacją samochodu (m.in. rata leasingowa, ubezpieczenie, obsługa serwisowa, paliwo),
2. średniomiesięczny przebieg samochodu,
3. średniomiesięczny koszt eksploatacji dla 1 km - dzieląc sumę kosztów (pkt 1) przez średniomiesięczny przebieg (pkt 2),
4. koszt eksploatacji proporcjonalny dla limitu przyznanego dyrektorowi zarządzającemu - mnożąc limit km przez koszt eksploatacji 1 km (pkt 3).

Uzyskany w powyższy sposób miesięczny koszt eksploatacji proporcjonalny do przyznanego limitu kilometrów, traktowany będzie przez Spółkę jako wartość nieodpłatnego świadczenia dla dyrektora zarządzającego. Wartość ta doliczana będzie do jego wynagrodzenia i w konsekwencji Spółka odprowadzać będzie od niej składki na ubezpieczenie społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy element wynagrodzenia dyrektora zarządzającego - wartość nieodpłatnego świadczenia w postaci udostępnienia samochodu w ramach limitu do celów prywatnych, stanowi usługę w myśl art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega w związku z tym opodatkowaniu tym podatkiem...

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie w postaci umożliwienia dyrektorowi zarządzającemu korzystania z samochodu do celów prywatnych nie powinno być uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka wskazuje, że w świetle przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, wynagrodzenie pracownika może mieć charakter niejednolity, tzn. nie musi być w całości wypłacone w pieniądzu, towarzyszyć mu mogą inne składniki w postaci rzeczowej lub mające postać innych praw o charakterze majątkowym. Podobną możliwość przewidują przepisy podatkowe, w szczególności art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawo do nieodpłatnego korzystania z samochodu do celów prywatnych niewątpliwie mieści się w zakresie pojęcia ?składnik wynagrodzenia?, jeżeli wynika ono z treści umowy o pracę lub innego aktu prawnego kształtującego treść stosunku pracy łączącego Spółkę oraz dyrektora zarządzającego, w przedstawionym stanie faktycznym będzie to umowa oraz regulamin. Spółka wskazuje, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega świadczenie szeroko rozumianych usług, pod warunkiem, że ma ono charakter odpłatny. Ponadto przywołując art. 8 ust. 2 tej ustawy Spółka zauważa, że nieodpłatne świadczenie usług opodatkowane będzie wyłącznie wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki ? świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu przekazywanych towarów lub towarów i usług związanych ze świadczonymi nieodpłatnie usługami. Spółka wskazuje, że możliwość korzystania z samochodu do celów prywatnych jest wynikiem ustaleń dokonanych między stronami w ramach stosunku pracy - można przyjąć, iż gdyby Spółka nie zaoferowała tego świadczenia, wówczas prawdopodobnie musiałaby zaoferować pracownikowi - dyrektorowi zarządzającemu innego rodzaju dodatkowe świadczenie, czy to w postaci środków pieniężnych, czy też innego świadczenia w naturze.

Związek pomiędzy przedmiotowym świadczeniem, a stosunkiem pracy, zdaniem Spółki, można także ująć poprzez następującą zależność - gdyby dyrektor zarządzający nie był pracownikiem Spółki i nie miał prawa do dodatkowych świadczeń, wówczas z pewnością nie otrzymałby możliwości korzystania z samochodu dla celów prywatnych. Jeżeli zatem, jak wynika z powyższych rozważań, świadczenie jest efektem stosunku pracy z dyrektorem zarządzającym, należy w ocenie Spółki przyjąć, iż ma ono związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (w tym sensie, iż jako składnik wynagrodzenia, stanowi immanentny składnik kosztów tej działalności). Przywołując wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-268/83, C-317/94 czy też C-37/95 Spółka podnosi, istotą systemu podatku od wartości dodanej jest jego neutralność dla podmiotów gospodarczych oraz rzeczywiste opodatkowanie ostatecznego konsumenta usługi lub towaru. Spółka wskazuje, że w opisanym stanie faktycznym wartość nieodpłatnego świadczenia ustalona jest w oparciu o poniesione przez Spółkę koszty związane z eksploatacją samochodu. W ocenie Spółki, argumentem przemawiającym za tym, że przedmiotowe nieodpłatne świadczenie nie wymaga zadeklarowania i odprowadzenia przez Spółkę należnego podatku od towarów i usług, jest to, iż obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie dają pełnej możliwości odliczenia podatku zarówno od zakupionych usług leasingu, jak i od nabytego paliwa (a pozycje te stanowią główną część kosztów związanych z użytkowaniem samochodu), a ponadto nieodliczony od zakupionych towarów i usług związanych z eksploatacją samochodu podatek, wpływa na ustalenie wartości kosztów dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym, a co za tym idzie, wpływa na wartość kosztów obliczanych przy rozliczeniu limitu km, czyli wartości nieodpłatnego świadczenia. Dodatkowe naliczenie podatku od towarów i usług skutkowałoby, zdaniem Spółki, naliczeniem podatku od wkalkulowanego już podatku w wartość nieodpłatnego świadczenia, co naruszałoby samą istotę tego podatku jaką jest neutralność. Przywołując wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 16 maja 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 166/074 i z dnia 4 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Bk 344/08, Spółka zauważa, że jeżeli wartość świadczenia brutto stanowi jeden ze składników wynagrodzenia dyrektora zarządzającego i wliczana jest do podstawy opodatkowania na gruncie właściwych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to tym samym jest wydatkiem ponoszonym przez Spółkę, związanym z prowadzoną działalnością gospodarczą, który nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, co w konsekwencji wyłącza możliwość opodatkowania go tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z przywołanych regulacji wynika, iż każde nieodpłatne świadczenie usług jest zrównane z odpłatnym świadczeniem usług, jeżeli nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tą usługą. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą jednocześnie zostać spełnione dwa warunki, dotyczące braku związku świadczonych usług z prowadzonym przedsiębiorstwem oraz braku prawa do obniżenia w całości lub w części kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z daną usługą.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w ramach części wynagrodzenia ze stosunku pracy, użytkowany przez Spółkę na podstawie umowy leasingu samochód osobowy, Spółka zamierza udostępniać dla potrzeb prywatnych pracownika ? dyrektora zarządzającego.

Uwzględniając powyższe oraz to, iż przez usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać te usługi, których świadczenie odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności, wskazać należy, że w opisanej we wniosku sytuacji, nie występuje związek pomiędzy użyczeniem, a prowadzoną działalnością pracodawcy, tj. Spółki. Użytkowanie samochodu do celów prywatnych odbywa się bowiem w interesie pracownika i jest związane z korzyściami osobistymi tego pracownika, a nie zaś z prowadzonym przez pracodawcę przedsiębiorstwem. Z tych też względów nie można zgodzić się z twierdzeniem Spółki, iż przekazanie samochodu na potrzeby prywatne dyrektora zarządzającego, jest związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że udostępnianie pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych, spełnia przesłanki uznania tej czynności za nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste pracowników, a czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w przypadku gdy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tą usługą.

Końcowo należy wskazać, iż w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.