Amortyzacja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych

Czym jest amortyzacja?

Amortyzacja odzwierciedla stopniowy proces zużywania się środków trwałych lub wartość niematerialnych i prawnych. Istota konstrukcji uwidacznia się wyraźnie, jeżeli amortyzację potraktuje się jako funkcję matematyczną przedstawiającą spadek wartości danego składnika majątkowego w czasie. Odpis amortyzacyjny jest wymierną wartością pieniężną określaną poprzez zastosowanie stawki procentowej lub kwotowej zgodnie z przyjętą metodą amortyzacji.

Amortyzacja jest konstrukcją wykorzystywaną na gruncie ustawy o rachunkowości i służy rzetelnemu przedstawieniu stanu finansowego podmiotu prowadzącego księgi rachunkowe. Amortyzacja w rozumieniu przepisów prawa podatkowego różni się od amortyzacji funkcjonującej w rachunkowości. Różnice te są dość istotne – wystarczy zauważyć, że odmiennie zdefiniowane są same środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Brak ujednolicenia obu konstrukcji stanowi przedmiot konsekwentnej krytyki doktryny jednakże ustawodawca wykazuje całkowitą odporność na wszelką argumentację.

Znaczenie amortyzacji w ustawach o podatkach dochodowych sprowadza się do tego, że odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów, jednakowoż pod warunkiem, że dokonywane są zgodnie z przepisami zawartymi w ustawach o podatkach dochodowych oraz nie mieszczą się w katalogu wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu.

Aby móc zaliczać odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi środki trwałe i oraz wartości niematerialne i prawne wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przepisy podatkowe dają podatnikowi pewną swobodę wyboru, przede wszystkim w zakresie przyjęcia metody amortyzacji. Istnieje kilka różnych metod amortyzacji środków trwałych, przy czym nie są one nazwane w ustawie wprost. Podatnik wybiera metodę przed rozpoczęciem amortyzacji środka trwałego i muszą ją stosować do pełnego zamortyzowania danego środka.
Wartości niematerialne i prawne można amortyzować przy zastosowaniu metody liniowej z indywidualnym określeniem stawek lub jednorazowo.

Jednorazowe zaliczenie w koszty.

Nie jest to do końca odrębna metoda amortyzacji, choć w pewnym sensie można w ten sposób tę konstrukcję traktować.

Jeżeli wartość początkowa składnika majątku nie przekracza 3.500 złotych, podatnik może w ogóle nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych a wydatki na jego nabycie zaliczyć w koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania składnika majątkowego do używania. W takim przypadku podatnik nie musi też wprowadzać składnika majątkowego do ewidencji. Podatnik może też amortyzować składnik majątkowy zgodnie z zasadami ogólnymi lub dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego. W tych przypadkach podatnik musi wprowadzić składnik majątkowy do ewidencji.

Przykład:

Podatnik jest właścicielem telefonu komórkowego o wartości początkowej 1200 zł. Roczna stawka amortyzacyjna w tym przypadku jest równa 20%. Z uwagi na fakt, iż wartość składnika majątku jest mniejsza niż 3.500 złotych podatnik może cały wydatek zaliczyć w koszty uzyskania przychodu i nie wprowadzać telefonu do ewidencji. Może jednak też dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, przez co również całość wydatków zaliczy jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów i będzie musiał dodatkowo wprowadzić telefon do ewidencji. Może też dokonywać odpisów od telefonu na zasadach ogólnych z uwzględnieniem 20% stawki wynikającej z Załącznika nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aby pozostać przy przykładzie telefonu komórkowego zakładamy, iż podatnik decyduje się na ostatnią opcję.

Metoda liniowa.

Jest to podstawowa metoda. W tym przypadku podstawa amortyzacji jest wartością stałą. Podstawą amortyzacji jest w tym przypadku wartość początkowa. Istota metody sprowadza się do tego, że wartość przedmiotu amortyzacji zmienia się w czasie w sposób stały – kwoty odpisów amortyzacyjnych są równe.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Podatnicy mają możliwość wyboru częstotliwości odpisów. Mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego.

Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego.

Zgodnie z ogólną zasadą, wysokość odpisów amortyzacyjnych w przypadku środków trwałych określa się poprzez zastosowanie stawki amortyzacyjnej określonej w wykazie stawek amortyzacyjnych, który jest załącznikiem do ustaw o podatkach dochodowych.

Stawki amortyzacyjne mogą jednak być przez podatników modyfikowane, jeżeli zaistnieją określone w przepisach okoliczności. Podatnicy mogą obniżać stawki lub je podwyższać, z tym że w tym drugim przypadku ustawodawca wprowadza maksymalne współczynniki stosowane w przypadku dopuszczalności podwyższenia stawki amortyzacyjnej.

W odniesieniu do używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika a także wartości niematerialnych i prawnych, podatnicy mają możliwość indywidualnego określenia stawek amortyzacyjnych. Ustawodawca określa w tym przypadku minimalny okres amortyzacji - tym samym określa też jednocześnie maksymalną wysokość stawek amortyzacyjnych, co wynika z tego, że odpisy muszą być równe.

Przykład:

Telefon komórkowy jest fabrycznie nowy. Podatnik wprowadził telefon do ewidencji w dniu 21 marca 2011 roku. Odpisów amortyzacyjnych od tego składnika będzie mógł dokonywać począwszy od kwietnia. Właściciel zadecydował, iż będzie dokonywał odpisów jednorazowo na koniec roku podatkowego. Okres amortyzacji telefonu wynosi 5 lat, czyli 60 miesięcy. Odpis miesięczny od wartości początkowej 1200 złotych jest równy 20 złotych. W roku 2011 do kosztów uzyskania przychodów podatnik będzie mógł wliczyć 180 złotych, gdyż tyle przypada odpisów do końca roku podatkowego.

Metoda degresywna.

W metodzie tej zmienna jest podstawa amortyzacji, która zmniejsza się wraz z upływem czasu. Metoda degresywna dopuszczalna jest przy amortyzacji maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyjątkiem samochodów osobowych.

W pierwszym podatkowym roku używania środków trwałych amortyzacji dokonuje się od ich wartości początkowej przy zastosowaniu stawek podanych w wykazie podwyższonych o współczynnik nie wyższy niż 2,0 lub 3,0 (jeżeli środki trwałe używane są w zakładzie podatnika położonym na terenie gminy o szczególnym zagrożeniu wysokim bezrobociem strukturalnym albo w gminie zagrożonej recesją i degradacją społeczną).

W następnych latach podatkowych podstawę amortyzacji pomniejsza się o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonych na początek kolejnych lat ich używania. Jeżeli tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody liniowej, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z metodą liniową.

Przykład:

Telefon komórkowy zalicza się do grupy 6 Klasyfikacji Środków Trwałych. Podatnik może zastosować metodę degresywną zamiast liniowej. Załóżmy, że podwyższa stawkę do dwukrotności stawki podstawowej. W pierwszym roku zamiast 180 zł będzie mógł odpisać 360 złotych a miesięczny odpis będzie równy 40 złotych. Ale w roku 2012 podstawa amortyzacji będzie wynosić już nie 1200 złotych, ale 840 (1200 – 360). Roczny odpis będzie równy 336 złotych (miesięczny odpis równy jest 28 złotych), jest to jednak więcej, niż wynosiłyby odpisy z zastosowaniem metody liniowej (240 złotych). W roku 2013 podstawa amortyzacji będzie równa 504 złote, a roczny odpis wyniósłby 201 złotych i 60 groszy (miesięczny odpis: 16 zł 80 gr.). Zatem od tego roku podatnik będzie dokonywał odpisów zgodnie z metodą liniową.

Podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Wspomniane zastrzeżenie dotyczy podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa.

Katalog odpisów amortyzacyjnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu.

Nie wszystkie odpisy amortyzacyjne mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. W pierwszej kolejności należy pamiętać o różnicach miedzy przepisami podatkowymi a rachunkowymi – odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych, których ustawy o podatkach dochodowych nie uważają za środki trwałe albo wartości niematerialne i prawne nie mogą być zaliczane w koszty uzyskania przychodu. To samo dotyczy odpisów, które nie są dokonywane zgodnie z przepisami.

Pomijając jednak problematykę odmienności konstrukcyjnych, ustawy o podatkach dochodowych określają dodatkowo odpisy amortyzacyjne, które nawet dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. I tak nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1. odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 EURO przeliczonej na złote według kursu średniego EURO ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania,
2. odpisów z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie,
3. odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych:
   • nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu w naturze albo dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego,
   • jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995 r. zostały nabyte lecz nie zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
   • oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania,
4. odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do spółki w postaci wkładu niepieniężnego, stanowiących równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how),

Podstawa prawna:

• ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2000r. nr 14 poz. 176 ze zmianami)

Zespół
e-prawnik.pl