Nabycie samochodu firmowego a podatek VAT - przed i po nowelizacji

Jak się okaże w dalszej części niniejszego cyklu artykułów o samochodach firmowych, rozdzielenie dwóch pierwszych dat już pociąga za sobą wątpliwości interpretacyjne. Nowe regulacje dotyczące samochodów weszły bowiem w życie z dniem 22.08.2005 r., zaś odnośnie już posiadanych samochodów, nowe przepisy dotyczą jedynie tych, które zostały nabyte przed dniem wejścia w życie ustawy (a więc przed 1.06.2005 r.). Do końca nie wiadomo było więc, jak należy traktować nabycie i używanie samochodów w okresie od 1.06.2005 r. do 21.08.2005 r. – czyli w tzw. okresie przejściowym.  

Omówienie nowych regulacji, w tym również kwestie dotyczące okresu przejściowego, zostało dokonane poniżej. Osobno - w kolejnych artykułach - omówiono kwestie związane z nabyciem samochodów z używaniem samochodów oraz odliczaniem podatku od paliw. 

Jak odliczać podatek VAT przy nabyciu samochodu firmowego? 

Od 22.08.2005 r. nabywając samochód osobowy oraz inny pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.

000 zł. Ustawodawca postanowił zatem, że prawo do odliczenia podatku nie będzie już uzależnione od dopuszczalnej ładowności, ale od masy całkowitej pojazdu. Co prawda zwiększeniu uległy limity – zarówno ten dotyczący wysokości możliwego odliczenia (z 50% do 60%), jak również maksymalnej kwoty odliczenia (z 5.000 zł do 6.000 zł) – ale zapewne pełne odliczenie stanie się przywilejem mniejszej liczby podatników (wiele samochodów, które spełniają bowiem warunek dopuszczalnej ładowności ze wzoru Lisaka nie spełnia obecnie wymaganego warunku masy całkowitej).  

Według nowych zasad podatnik nie potrzebuje już świadectwa homologacji, aby stwierdzić spełnienie wymagań ustawodawcy – miarodajne w tym względzie są zapisy w dowodzie rejestracyjnym pojazdu. Jeśli więc masa całkowita samochodu nie przekracza 3,5 tony, podatnik może odliczyć jedynie 60% podatku VAT przy nabyciu samochodu, wewnątrzwspólnotowym nabyciu oraz dostawie, dla której podatnikiem jest nabywca – ale nie więcej niż 6.000 zł. 

W przypadku których samochodów dopuszczalne jest pełne odliczenie?

W niektórych przypadkach ustawodawca pozwolił jednak na pełne odliczenie podatku VAT pomimo tego, że masa całkowita samochodu nie przekracza 3,5 tony. Poniżej zamieszczamy listę samochodów, które (po spełnieniu określonych warunków) traktowane są jak samochody ciężarowe, a więc z prawem do odliczenia 100% VAT: 

1) pojazdy samochodowe mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowane na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;

2) pojazdy samochodowe mające więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia tej proporcji długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;

3) pojazdy samochodowe, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;

4) pojazdy samochodowe, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

Zanim omówimy pozostałe samochody z prawem do pełnego odliczenia podatku, spójrzmy, jakie warunki muszą zostać spełnione, aby prawo takie przysługiwało w przypadku ww. czterech grup pojazdów (w dalszej części opracowania będą one określane jako „grupa 1-4”).

Przede wszystkim podatnik zostanie zobowiązany do poddania samochodu dodatkowemu badaniu technicznemu – dokonanie pomiarów zgodnie z przytoczonym wyżej skomplikowanym brzmieniem przepisów ma się bowiem odbywać w sposób obiektywny. Spełnienie wymagań dla ww. pojazdów samochodowych stwierdza się zatem na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań. Następnie podatnik musi udać się z kopią zaświadczenia otrzymanego od stacji diagnostycznej do właściwego urzędu skarbowego – podatnik jest obowiązany dostarczyć to zaświadczenie naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia jego otrzymania.

Ustawodawca przewidział również sankcje w razie utraty warunków pozwalających na pełne odliczenie podatku. W razie więc, gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie przez okręgową stację kontroli, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia ww. wymagań, podatnik obowiązany jest do pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o tych okolicznościach, w terminie 7 dni od ich zaistnienia. Jeżeli dodatkowo zmiany te zostaną dokonane w okresie 12 miesięcy licząc od miesiąca, w którym otrzymano fakturę lub dokument celny, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w całości w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tych zmian.  

A oto dalsze grupy pojazdów z prawem do pełnego odliczenia podatku:           

5) pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;

6) pojazdy samochodowe konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

Poniżej przedstawiamy treść załącznika nr 9 do ustawy, który wymienia pojazdy określone wyżej w pkt 5:

„Wykaz przeznaczeń pojazdów specjalnych, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 5 

7) przedmiotem działalności podatnika jest:

a) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub

b) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Odnosząc się do regulacji, zawartej w pkt 7 powyżej, trzeba zwrócić uwagę na pewne modyfikacje w porównaniu z poprzednim stanem prawnym. Otóż przed 22.08.2005 r. prawo pełnego odliczenia przysługiwało w przypadku, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy leasingu stanowiło przedmiot działalności podatnika.

Ustawodawca rozszerzył to uprawnienie również na przypadek, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie tych samochodów w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Nie obyło się jednak bez zmian na niekorzyść podatników – otóż prawo do odliczenia 100% podatku przysługuje tylko wtedy, gdy samochody są przez podatnika przeznaczone do oddania do odpłatnego używania przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.   

Ile odliczymy podatku przy imporcie samochodów? 

Przepisy określające limity odliczeń stosuje się odpowiednio do importu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, z tym że w przypadku importu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa wyżej, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty wynikającej z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Przykład

Podatnik dokonał importu samochodu, w związku z tym zobowiązany jest do samodzielnego obliczenia podatku VAT i wykazania go w dokumencie celnym SAD. Przypomnijmy, że w przypadku importu towarów podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi wartość celna powiększona o należne cło, a jeśli towar podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowy, podstawę opodatkowania zwiększa się również o podatek akcyzowy. Załóżmy dla uproszczenia, że wartość celna samochodu o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wynosi 10.000 zł, cło – 1.000 zł, zaś akcyza 6.000 zł. Podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie więc kwota 17.000 zł. Podatek VAT wynikający z dokumentu celnego wyniesie więc 3.740 zł (17.000 zł x 22%). Podatkiem naliczonym będzie jednak jedynie kwota 2.244 zł (60% x 3.740 zł), ponieważ masa całkowita samochodu nie pozwala na pełne odliczenie podatku.    

Ile można odliczyć przy nabyciu części do wytworzenia samochodu?

Od 22.08.2005 r. w ustawie obowiązuje również nowy przepis art. 86 ust. 7a, zgodnie z którym omówione wcześniej limity stosuje się odpowiednio do nabytych lub importowanych części składowych zużytych do wytworzenia przez podatnika samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, jeżeli te samochody i pojazdy zostały zaliczone przez tego podatnika do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Prawo do pełnego odliczenia przysługuje w przypadku części nabytych do wytworzenia samochodów, wymienionych w powyższych siedmiu grupach powyżej (określonych w art. 86 ust. 4 ustawy).  

Odliczanie podatku w okresie przejściowym

Przypomnijmy, co rozumiemy pod pojęciem okresu przejściowego. Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o VAT oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90 poz. 756), ustawa zmieniająca wchodzi w życie z dniem 1.06.2005 r. Jednakże przepisy dotyczące nowych zasad odliczania podatku od samochodów w życie dopiero 22.08.2005 r. Ważne jest jednak, aby pamiętać, jak ważne jest sformułowanie „ustawa wchodzi w życie z dniem 1 czerwca 2005 r.”, gdyż jak się okaże prowadzi ono do wielu wątpliwości. Pierwszy problem powstaje przy określeniu sposobu i wysokości odliczania podatku od samochodów nabywanych po dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej (a więc po 1.06.2005 r., ale jeszcze przed dniem wejścia w życie zmian dotyczących samochodów, tj. przed 22.08.2005 r.). Przepisy przejściowe nie zawierają w tej materii żadnych regulacji. W związku z tym należy uznać, że do dnia 21.08.2005 r. obowiązywały podatnika jeszcze „stare” przepisy sprzed nowelizacji. 

Przykład

Podatnik nabył w dniu 15 lipca 2005 r. samochód z 4 miejscami, o dopuszczalnej ładowności 640 kg i masie całkowitej 1,5 tony.

Warunkiem do odliczenia podatku jest spełnienie wymagań określonych we wzorze „Lisaka”, a więc wymagań dotyczących dopuszczalnej ładowności. Zgodnie ze wzorem „Lisaka”, aby móc odliczyć 100% VAT, dopuszczalna ładowność nie może być mniejsza niż 629 kg: (68 kg x 4) + 357 kg. Ponieważ dopuszczalna ładowność wynosi 640 kg, podatnik może odliczyć cały podatek VAT zawarty w fakturze.

Gdyby samochód został nabyty np. 25 sierpnia 2005 r. wówczas podatnik mógłby odliczyć jedynie 60% podatku, ale nie więcej niż 6.000 zł. Obowiązywałyby go bowiem już nowe regulacje prawne, które uzależniają pełne odliczenie od masy całkowitej większej niż 3,5 tony.

Podstawa prawna: