Czy udzielane przez Fundację świadczenia zdrowotne i rehabilitacyjne w postaci finansowania kosztów (...)

U Z A S A D N I E N I E

W dniu 17 sierpnia 2007r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn i podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych świadczeń otrzymywanych przez beneficjentów od fundacji posiadającej status organizacji pożytku publicznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem, któremu przysługuje status organizacji pożytku publicznego. Celem Fundacji zgodnie ze statutem jest m.in. organizacja i finansowanie świadczeń zdrowotnych i rehabilitacyjnych na rzecz niepełnosprawnych dzieci. Fundacja realizuje ten cel m.in. poprzez dostarczenie niezbędnego sprzętu rehabilitacyjnego, zbiórkę środków na zakup sprzętu rehabilitacyjnego i jego refinansowanie beneficjentowi lub zakup i przekazanie sprzętu beneficjentowi. Nadto Fundacja finansuje koszty rehabilitacji dzieci w formie zajęć stacjonarnych lub wyjazdowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielane przez Fundację świadczenia zdrowotne i rehabilitacyjne w postaci finansowania kosztów procesu leczenia lub rehabilitacji, przekazania sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrotu kosztów zakupu takiego sprzętu przez beneficjenta pomocy, stanowią przedmiot opodatkowania, a zatem czy stanowią dla beneficjenta darowiznę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, czy przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy w opisanej wyżej sytuacji przekazywanie beneficjentom własności rzeczy lub innych praw majątkowych (przekazywanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu) jest darowizną w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, natomiast świadczenia, których skutkiem nie jest nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez beneficjenta (użyczenie sprzętu rehabilitacyjnego, nieodpłatne uczestnictwo w zajęciach rehabilitacyjnych, sfinansowanie kosztów zabiegu medycznego ) nie wywołują skutków w podatku od spadków i darowizn natomiast stanowią przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych jako otrzymane świadczenie w naturze i inne nieodpłatne świadczenie.

Równocześnie jednak wnioskodawca uważa, że proces wykładni przepisów prawa podatkowego powinien obejmować nie tylko wykładnię językową ale również systemową i funkcjonalną i wychodząc z tego założenia twierdzi, iż w omawianej sprawie należy obok przepisów ustaw podatkowych przywołać przepisy Konstytucji RP oraz ustawy z dnia 24 kwietnia 2003r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz.873 ze zm.). Wnioskodawca zawarł we własnym stanowisku obszerne wywody na temat obowiązków Państwa wobec obywateli, działalności pożytku publicznego, które doprowadziły do wniosku, że świadczenia dokonywane przez wnioskodawcę jako organizację pożytku publicznego, na rzecz beneficjentów powinny być traktowane jako realizacja obowiązku Państwa Polskiego względem obywateli, a tym samym świadczenia te nie powinny być traktowane jako darowizna ani innego rodzaju przychody rodzące skutki w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn albo w podatku dochodowym od osób fizycznych . Świadczenia te nie stanowią bowiem prostego przysporzenia na rzecz beneficjenta, lecz są związane z realizacją jego uprawnień do korzystania z opieki zdrowotnej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej 'podatkiem', podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny .Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu. Najczęściej darowizna polega na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. W rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego darowizna jest umową, w której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku ? art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) (określanego dalej skrótem K.c.). Świadczenie darczyńcy jest bezpłatne wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nie stanowią darowizny nieodpłatne świadczenia, jakie występują w związku z umowami regulowanymi innymi przepisami kodeksu cywilnego, np. umowa użyczenia, pożyczki, przechowywania.

Jak wynika z powyższego, przy uwzględnieniu postanowień art. 9 ust. 1 pkt 3 i art. 2 tej ustawy obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn wystąpi w przypadku, jeżeli spełnione będą łącznie warunki:

1. pomoc będzie świadczona na podstawie umowy darowizny, w rozumieniu art. 888 Kodeksu cywilnego i będzie miała postać rzeczy ( w tym pieniędzy) lub prawa majątkowego oraz
2. wartość darowizny przekroczy w okresie 5 lat kwotę wolną od podatku ( dla nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej ? kwotę 4.902 zł ).
   
   

Zatem decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania danej czynności podatkiem od spadków i darowizn ma kwalifikacja formy prawnej świadczonej pomocy, a zatem treść konkretnej umowy wiążącej strony.

Czy dokonana czynność ma charakter prawny darowizny (art. 888 K.c) czy też jest to świadczenie nieodpłatne wynikające z innego stosunku prawnego. Powyższe winna przesądzać Fundacja, która podejmuje decyzje o świadczeniu pomocy. Strony mogą bowiem dokonać wyboru rodzaju czynności prowadzącej do udzielania pomocy, przy wykorzystaniu nie tylko ogólnej zasady swobody udzielania umów, postanowień statutu tych organizacji, ale również z uwzględnieniem skutków podatkowych tych czynności, wybierając najkorzystniejsze w tym zakresie rozwiązanie.

Z wniosku wynika, że w ocenie wnioskodawcy przekazywanie beneficjentom własności rzeczy lub innych praw majątkowych (przekazywanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu) jest darowizną w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.Jeżeli zatem dokonana przez Fundację czynność (przekazanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu) ma charakter prawny darowizny (art. 888 K.c.) i kwota darowizny przekroczy w okresie 5 lat kwotę wolną od podatku to przekazanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu beneficjentowi podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust 1 pkt 4 w/w ustawy przy nabyciu w drodze darowizny obowiązek podatkowy powstaje - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.Stosownie do art. 17a ust. 1 w/w ustawy podatnicy podatku od spadków i darowizn są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Natomiast z przepisu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie wynika, że wykonywanie (świadczenie) usług na rzecz osoby fizycznej podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Dlatego w świetle powyższych przepisów należy przyjąć, że użyczanie sprzętu rehabilitacyjnego, udostępnianie nieodpłatnych zajęć rehabilitacyjnych, finansowanie usług medycznych nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.Z treści wniosku wynika, że wnioskodawca sam klasyfikuje powyższe świadczenia jako świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia.Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14, 16, 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku podatkowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów, z których pochodzą dochody (przychody) podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zawiera art. 10 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak katalog zamknięty, o czym świadczy zapis art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tej ustawy. W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, za które uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie słowa w szczególności w tym przepisie oznacza, że jest to wyliczenie przykładowe.

W rozumieniu powyższych przepisów nieodpłatne świadczenia związane z użyczeniem sprzętu rehabilitacyjnego, udostępnieniem nieodpłatnych zajęć rehabilitacyjnych czy finansowaniem usług medycznych stanową dla beneficjentów przychód ?z innych źródeł?.Jak z powyższych przepisów wynika świadczenia otrzymane przez beneficjenta można sklasyfikować jako ?nieodpłatne świadczenia? Jednakże należy mieć na uwadze, że organizacje pozarządowe mogą prowadzić działalność w zakresie pomocy społecznej. Wartość świadczeń udzielanych w ramach pomocy społecznej przez organizacje pozarządowe, których statuty przewidują tego rodzaju działalność, może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o ile status organizacji pozarządowej przewiduje udzielanie pomocy społecznej oraz istnieją jasno określone kryteria komu pomoc ta przysługuje.

Zatem decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania danej czynności podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma kwalifikacja formy prawnej świadczonej pomocy, a zatem treść konkretnej umowy wiążącej strony oraz treść statutu Fundacji. W sytuacji gdy strony nie zawarły umowy darowizny w rozumieniu art. 888 K.c. a statut organizacji pożytku publicznego nie przewiduje udzielania pomocy społecznej oraz nie istnieją jasno określone kryteria komu pomoc ta przysługuje, wówczas zgodnie z w/w przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych świadczenia na rzecz beneficjentów są przychodami ?z innych źródeł? ,podlegają opodatkowaniu tym podatkiem i nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy ponadto stwierdzić, że zarówno w w/w ustawie o podatku od spadków i darowizn jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zawarł wprost zwolnień dotyczących środków ( materialnych i rzeczowych) oraz nieodpłatnych świadczeń ( zabiegi medyczne, zajęcia rehabilitacyjne) otrzymanych przez beneficjentów z organizacji pożytku publicznego. Wobec tego świadczenia te, są opodatkowane albo podatkiem od spadków i darowizn albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To którym z tych podatków są opodatkowane w/w środki oraz świadczenia nieodpłatne lub czy są zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 79 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zależy wyłącznie od decyzji podjętej przez organizację pożytku publicznego w sprawie formy świadczenia pomocy oraz statutu tych organizacji.

Dlatego stanowisko wnioskodawcy wyrażone w w/w wniosku, iż przekazywanie beneficjentom własności rzeczy lub innych praw majątkowych (przekazywanie sprzętu rehabilitacyjnego lub zwrot kosztów jego zakupu) będące darowizną w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn i świadczenia, których skutkiem nie jest nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez beneficjenta (użyczenie sprzętu rehabilitacyjnego, nieodpłatne uczestnictwo w zajęciach rehabilitacyjnych, sfinansowanie kosztów zabiegu medycznego ) nie wywołują skutków w podatku od spadków i darowizn i podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.