zaliczenie do kosztów wydatków na podłączenie abonenta do sieci

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2012r. (data wpływu do tut. Biura 01 lutego 2012r.), uzupełnionym w dniach 04 i 10 kwietnia 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• możliwości uznania wydatków na podłączenie abonenta do sieci za bezpośrednie koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej? jest prawidłowe
• momentu zaliczenia tych wydatków do ww. kosztów uzyskania przychodu ? jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 01 lutego 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków na podłączenie abonenta do sieci. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 30 marca 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-125/12/KB, IBPBI/1/415-126/12/KB, IBPBI/1/415-127/12/KB, IBPBI/1/415-128/12/KB, IBPBI/1/415-129/12/KB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło dniach 04 i 10 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi firmę telekomunikacyjną. W ramach prowadzonej działalności dostarcza abonentom Internet i telewizję kablową (PKWiU 61.10.30.0, 61.10.49.0, 61.10.51.0, 61.10.52.0). Dla świadczenia powyższych usług powstanie sieć z elementami aktywnymi i pasywnymi oraz instalacje budynkowe. Prze elementy aktywne należy rozumieć wszelkie urządzenia zasilane zewnętrznie energią elektryczną. Elementami pasywnymi będą wszelkie urządzenia mogące prawidłowo wykonywać swoje zadania bez zasilania energią z zewnątrz. Do elementów aktywnych zaliczane będą urządzenia nadawcze (Stacja Czołowa Telewizji Kablowej SCTVK, Centrum Dystrybucji Sygnału Internetowego CDSI), elementy przekaźnikowe sieci (jak switche, routery), urządzenia odbiorcze (aktywne rozdzielniki, odbiorniki sygnału telewizyjnego, odbiorniki sygnału internetowego, odbiorniki sygnału radiowego), które będą przekazywać sygnał do abonentów. Stacja Czołowa Telewizji Kablowej złożona będzie z odbiorników naziemnych (wraz z antenami naziemnymi), odbiorników satelitarnych (wraz z antenami satelitarnymi), odbiorników światłowodowych (wszystkie odbiorniki zaopatrzone będą w dekodery), switchy, modulatorów, nadajników optycznych zakończonych pompami optycznymi. Urządzenia te, będą posiadać serwery, którymi będą sterowane oraz urządzenia zasilające. Sygnał odbierany będzie przez aktywne urządzenia przekaźnikowe i odbiorcze sygnału telewizyjnego przetwarzające sygnał optyczny na elektryczny. Wszystkie wymienione wyżej urządzenia, będą stanowić funkcjonalną całość, umożliwiając przekazywanie sygnału telewizyjnego. Wszystkie te urządzenia są budowane na bazie mikroprocesorów.

Centrum Dystrybucji Sygnału Internetowego, złożone będzie z urządzeń aktywnych, stanowiących połączenia z zewnętrznymi węzłami sieci internet (światowymi, krajowymi i regionalnymi). Wszystkie te urządzenia posiadać będą zaawansowane układy mikroprocesorowe, które będą konfigurowane oraz sterowane za pomocą innych systemów komputerowych. CDSI będzie miało za zadanie przetwarzanie sygnału z zewnętrznych źródeł oraz przygotowanie go do dalszej transmisji. Sygnał będzie odbierany przez aktywne urządzenia optyczne. Zarówno elementy nadawcze, jak i odbiorcze, stanowić będą funkcjonalną całość niezbędną do przekazywania sygnału internetowego. Będzie również niewielka grupa abonentów odbierająca sygnał internetowy za pomocą urządzeń radiowych. Elementami pasywnymi są światłowodowe linie kablowe oraz sieci rozdzielcze wraz z rurami i studzienkami od optycznych węzłów rozdzielczych SCTVK i CDSI do optycznych węzłów rozdzielczych w budynkach, instalacje budynkowe rozprowadzające sygnał od optycznych węzłów rozdzielczych w budynkach przez korytarze, strychy i piwnice do skrzynek rozdzielczych abonenckich na poszczególnych klatkach.

Po podpisaniu umowy z konkretnym abonentem, instalowane będą natynkowe kable przyłącza abonenckiego, doprowadzające sygnał telewizyjny i/lub internetowy od skrzynki abonenckiej do urządzenia abonenckiego w lokalu. Koszt tych operacji, będzie częścią usług końcowych (czyli dostarczania sygnału internetowego, telewizyjnego) u tego konkretnego abonenta, a zapłata jest wkalkulowana w abonament świadczonej usługi.

Z uzupełnienia wniosku, ujętego w piśmie z dnia 05 kwietnia 2012r., wynika, iż:

• Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów,
• koszty uzyskania przychodu są ewidencjonowane w tej księdze zgodnie z art. 22 ust. 5 ? 5c w związku z art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty podłączenia abonenckiego można odnosić bezpośrednio i na bieżąco w koszty firmy...

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt robocizny oraz materiałów podłączenia konkretnego abonenta jest częścią usługi podłączenia tego konkretnego klienta, za którą płaci on sam. Nie ma znaczenia, czy natychmiast, czy poprzez uiszczanie abonamentu, w który są wkalkulowane koszty podłączenia. Zatem koszt podłączenia konkretnego abonenta do sieci, stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodów, które Wnioskodawca uzyskuje natychmiast lub później i może on być na bieżąco ujmowany w kosztach uzyskania przychodów firmy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust.

1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

• musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
• musi być należycie udokumentowany.
  
  

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Przy czym, kosztem uzyskania przychodu mogą być, co do zasady, jedynie wydatki faktycznie poniesione przez podatnika, tzn. takie, przy poniesieniu których nastąpił uszczerbek w jego majątku.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 22 ust. 5a ww. ustawy).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie (art. 22 ust. 5b ww. ustawy).

Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 22 ust. 5c ww. ustawy).

Przy czym, w myśl art. 22 ust. 6 ww. ustawy zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego (tj. podatników ewidencjonujących koszty uzyskania przychodu związane z prowadzoną działalnością w podatkowej księdze przychodów i rozchodów tzw. metodą memoriałową).

Jednakże za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu (art. 22 ust. 6b ww. ustawy).

Z powyższego wynika, iż w przypadku podatników ewidencjonujących zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną działalnością w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zgodnie z tzw. metodą memoriałową, ustawodawca, co do zasady, podzielił koszty uzyskania przychodu na koszty bezpośrednio oraz pośrednio związane z uzyskaniem przychodu. Za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu należy uznać te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika (np. zakup towarów handlowych, zakup materiałów i usług obcych niezbędnych do świadczenia usługi). Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (np. koszty administracyjne). Koszty bezpośrednie potrącalne są w momencie uzyskania przychodu, z którym ich poniesienie było związane, tzn. pomniejszają podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w którym zostanie uzyskany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione. Natomiast koszty pośrednie pomniejszają przychód w dacie ich poniesienia, chyba że dotyczą więcej niż jednego roku podatkowego. W takim przypadku pomniejszają przychód proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie dostarczania abonentom internetu i telewizji kablowej. W związku z powyższym ponosi m.in. wydatki związane z podłączeniem abonenta do sieci, tj. instalowaniem natynkowych kabli przyłącza abonenckiego doprowadzającego sygnał od skrzynki abonenckiej do urządzenia abonenckiego w lokalu. Podłączenie abonenta do sieci jest częścią usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, za którą klient płaci jednorazowo lub poprzez uiszczanie abonamentu. Zdarzenia gospodarcze związane

z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, prowadzonej tzw. metodą memoriałową.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na podłączenie abonenta do sieci, które to podłączenie stanowi usługę (część usługi) świadczoną przez Wnioskodawcę, za którą klient płaci (natychmiast, bądź jako część opłaty abonamentowej), stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodu. Jako koszt bezpośrednio związany z uzyskaniem przychodu (świadczenia usługi) wydatki te Wnioskodawca będzie zatem mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w momencie, w którym uzyska przychód ze świadczenia tej usługi dla konkretnego abonenta. Przy czym, wydatki te, jako wydatki składające się na koszt wytworzenia świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, należy ujmować w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów na bieżąco, a w przypadku, gdy w danym roku podatkowym Wnioskodawca nie uzyska przychodu ze świadczenia ww. usługi, będą one podlegały wyksięgowaniu z kosztów uzyskania przychodów poprzez różnice remanentowe. Zgodnie bowiem z art. 24a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej 'księgą', z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. W myśl § 3 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.), regulującego szczegółowy sposób prowadzenia tej księgi, materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania - puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi. Za koszt wytworzenia należy natomiast uznać wszelkie koszty związane bezpośrednio i pośrednio z przerobem materiałów, z wykonywaniem usług lub pozyskaniem (wydobyciem) kopalin, z wyłączeniem kosztów sprzedaży wyrobów gotowych i usług (§ 3 pkt 4 ww. rozporządzenia). W myśl § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Stosownie do § 27 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej 'spisem z natury', na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie:

• możliwości uznania wydatków na podłączenie abonenta do sieci za bezpośrednie koszty uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej? jest prawidłowe,
• momentu zaliczenia tych wydatków do ww. kosztów uzyskania przychodu ? jest nieprawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w pozostałym zakresie objętym treścią wniosku, w szczególności w zakresie oceny prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji wskazanych we wniosku składników majątku w oparciu o przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. Nr 242, poz. 1622), zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 ? 101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.