W zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu zawarcia umowy leasingu

15.3.2012

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2011r. (data wpływu 16 grudnia 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lutego 2012r. (data wpływu 21 lutego 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu zawarcia umowy leasingu ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia podstawy opodatkowania z tytułu zawarcia umowy leasingu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 lutego 2012r. (data wpływu 21 lutego 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 10 lutego 2012r. znak IBPP2/443-1334/11/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe:

Spółka jest czynnym podatkiem podatku VAT. Spółka zamierza zawrzeć umowę leasingu (?umowa"), na podstawie której jako leasingodawca udostępni korzystającemu (?korzystający") stanowiący własność Spółki sprzęt medyczny (?sprzęt?). Korzystający będzie wykorzystywał sprzęt do prowadzenia działalności medycznej. Korzystający będzie podmiotem należącym do tej samej grupy kapitałowej co Spółka i będzie stanowił podmiot powiązany ze Spółką w rozumieniu przepisów podatkowych.

Zapisy umowy będą przewidywać, że:

umowa zostanie zawarta na czas określony,
suma ustalonych w umowie opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej sprzętu,
odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy będzie dokonywać korzystający.

Umowa nie będzie zawierała opcji wykupu ani innych postanowień, zgodnie z którymi własność sprzętu miałaby przechodzić na własność korzystającego w następstwie zdarzeń przewidzianych w umowie lub z chwilą zapłaty ostatniej raty. W związku z tym wydanie sprzętu w związku z zawarciem umowy leasingu nie będzie stanowiło dostawy towarów - przedmiotem umowy będzie świadczenie przez Spółkę usług w rozumieniu ustawy VAT.

Wynagrodzenie Spółki z tytułu oddania sprzętu korzystającemu do używania w ramach umowy leasingu będzie się składało z części kapitałowej stanowiącej spłatę wartości początkowej sprzętu oraz części odsetkowej, kalkulowanej od wartości początkowej sprzętu w oparciu o formułę WIBOR plus marża na poziomie rynkowym.

Płatność wynagrodzenia będzie następowała w miesięcznych lub kwartalnych ratach (?okresy rozliczeniowe"). Zgodnie z harmonogramem płatności, spłata wartości początkowej sprzętu nastąpi w ostatniej racie (?ostatnia rata"). Pozostałe raty wynagrodzenia (?raty") będą obejmowały wyłącznie spłatę części odsetkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z zawarciem umowy i świadczeniem usług leasingu sprzętu podstawą opodatkowania w zakresie tej usługi będzie obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, czyli:

każda kolejna rata płacona przez korzystającego w poszczególnych okresach rozliczeniowych, wyrażona w wartości netto a także
ostatnia rata płacona przez korzystającego wyrażona w wartości netto?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawarciem Umowy i świadczeniem usług leasingu sprzętu, podstawą opodatkowania Spółki w zakresie tej usługi będzie obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, czyli:

każda kolejna rata płacona przez korzystającego w poszczególnych okresach rozliczeniowych, wyrażona w wartości netto, a także
ostatnia rata płacona przez korzystającego wyrażona w wartości netto.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 - 21, art. 30 - 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, które w ocenie Spółki nie znajdują zastosowania w analizowanej sprawie. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ponieważ Ustawa VAT definiuje obrót jako kwotę należną z tytułu sprzedaży, pomniejszoną o kwotę należnego podatku, uzasadnione jest odwołanie się do definicji sprzedaży, zawartej w art. 2 pkt 22 ustawy VAT. Wspomniana definicja stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W analizowanym przypadku przedmiotem umowy będzie świadczenie przez Spółkę usług leasingu na rzecz korzystającego.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy VAT, w przypadku m.in. usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy dla Spółki z tytułu świadczenia usług będących przedmiotem umowy powstawał będzie w dacie otrzymania od korzystającego całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. W konsekwencji, opodatkowaniu podlegać będzie każda rata leasingowa przewidziana w ustalonym przez Spółkę i korzystającego harmonogramie spłat.

Podstawą opodatkowania w momencie powstania obowiązku podatkowego określonym zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy VAT będzie obrót, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy VAT, tj.:

każda kolejna rata należna Spółce od korzystającego z tytułu leasingu sprzętu
w poszczególnych okresach rozliczeniowych, wyrażona w wartości netto, a także
ostatnia rata należna Spółce od korzystającego z tytułu leasingu sprzętu wyrażona w wartości netto.

W oparciu o powyższe argumenty, Spółka zwraca się o potwierdzenie, że w związku z zawarciem umowy i świadczeniem usług leasingu sprzętu, podstawą opodatkowania Spółki w zakresie tej usługi będzie obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, czyli:

każda kolejna rata płacona przez Korzystającego w poszczególnych okresach rozliczeniowych, wyrażona w wartości netto, a także
ostatnia rata płacona przez Korzystającego wyrażona w wartości netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i uslug podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż wydanie sprzętu w związku z zawarciem umowy leasingu będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT sprzedażą w rozumieniu ustawy o VAT jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, z ww. przepisu wynika, iż obrotem są kwoty należne z tytułu tych czynności opodatkowanych, które wykonywane są przez podatnika. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia, czy też zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.

Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.).

I tak, art. 73 Dyrektywy stanowi, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, postawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługobiorca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Ww. przepis Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, natomiast art. 29 ustawy stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Zgodnie natomiast z art. 78 Dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;
koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Do celów akapitu pierwszego lit. b), państwa członkowskie mogą uznać koszty objęte odrębną umową za koszty dodatkowe.

Powyższy przepis Dyrektywy wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Z okoliczności zdarzenia przyszłego wynika, iż wynagrodzenie Spółki z tytułu oddania sprzętu korzystającemu do używania w ramach umowy leasingu będzie się składało z części kapitałowej stanowiącej spłatę wartości początkowej sprzętu oraz części odsetkowej, kalkulowanej od wartości początkowej sprzętu w oparciu o formułę WIBOR plus marża na poziomie rynkowym. Płatność wynagrodzenia będzie następowała w miesięcznych lub kwartalnych ratach. Zgodnie z harmonogramem płatności, spłata wartości początkowej sprzętu nastąpi w ostatniej racie. Pozostałe raty wynagrodzenia będą obejmowały wyłącznie spłatę części odsetkowej. Umowa nie będzie przewidywała opcji wykupu ani innych postanowień na podstawie, których własność sprzętu miałaby przechodzić na własność korzystającego w następstwie zdarzeń przewidzianych w umowie lub z chwilą zapłaty ostatniej raty.

Zatem podstawa opodatkowania z tytułu świadczonej usługi będzie obejmowała kwotę należną (wynagrodzenie) składającą się z każdej kolejnej Raty jak również ostatniej Raty, należnych Wnioskodawcy wyrażonej w wartości netto.

Jednocześnie sposób określenia podstawy opodatkowania leasingu stanowiącego świadczenie usług wynika ze szczególnej regulacji dotyczącej ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada dotycząca powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.

I tak w myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Zatem przypadku świadczenia ww. usług leasingu obowiązek podatkowy powstaje każdorazowo z chwilą otrzymania zapłaty, a w przypadku jej braku w ustalonym w umowie terminie płatności.

W związku z powyższym podstawę opodatkowania stanowią każdorazowo kolejne raty leasingowe, dla których leasingodawca wystawia oddzielne faktury.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis zdarzenia należy stwierdzić, iż z tytułu zawarcia umowy leasingu podstawą opodatkowania w momencie powstania obowiązku podatkowego zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT będzie:

każda kolejna rata wynagrodzenia płacona przez korzystającego w poszczególnych miesięcznych lub kwartalnych okresach rozliczeniowych wyrażona w wartości netto,
ostatnia rata wynagrodzenia płacona przez korzystającego wyrażona w wartości netto.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy czynność wskazana we wniosku stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług, powyższe zostało przyjęte przez tut. organ jako element przedstawionego zdarzenia, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie przedstawił pytania jak również własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.