Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu takiej transakcji będzie niezamortyzowana część tego (...)

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 2 czerwca 2010 r. nr ILPB1/415-377/10-3/AO i ILPP1/443-370/10-3/NS wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 7 czerwca 2010 r., natomiast w dniu 14 czerwca 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 9 czerwca 2010 r.). Brakującą opłatę uzupełniono w dniu 8 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Podstawowym przedmiotem Jego aktywności gospodarczej jest działalność handlowa (prowadzenie sklepu), ponadto wynajem powierzchni innym podmiotom, a także działalność polegająca na prowadzeniu pensjonatu położonego w miejscowości nadmorskiej. Pensjonat ten został wybudowany w roku 2000 i od tego czasu nieprzerwanie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej.

W grudniu 2008 roku pensjonat, w drodze darowizny został przekazany na rzecz córki, która kontynuowała wykonywaną tam działalność. Następnie w grudniu roku 2009 z powrotem w drodze darowizny stał się własnością Wnioskodawcy, który nadal kontynuuje tam działalność gospodarczą. Pensjonat posiadający w chwili darowizny wartość rynkową 5.036.000 zł (taka była też wartość umowy darowizny) został niezwłocznie wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy z wartością początkową odpowiadającej wartości darowizny. Od tego momentu dokonywane są też odpisy amortyzacyjne.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości sprzedać pensjonat osobie trzeciej. Pensjonat jest zgodnie z pozwoleniem na budowę i pozwoleniem na użytkowanie budynkiem mieszkalno-usługowym. Składa się z szesnastu samodzielnych lokali mieszkalnych oraz jednego lokalu użytkowego (pomieszczenia kawiarni). Całkowita powierzchnia użytkowa budynku wynosi około 520 metrów kwadratowych, z czego lokale mieszkalne zajmują około 470 mkw, a lokal użytkowy około 50 mkw.

W związku z wykorzystaniem przedmiotowego obiektu do działalności gospodarczej w zakresie krótkoterminowego zakwaterowania podatek od nieruchomości od tego obiektu jest wnoszony za całe 520 mkw jak od powierzchni związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie opłaty za wynajem mieszkań są obarczone 7 procentowym podatkiem VAT. Lokal użytkowy - kawiarnia nie jest wynajmowany i służy klientom tego obiektu jako świetlica i sala telewizyjna. Przez cały okres od wybudowania budynku obiekt nie był wykorzystywany do spełnienia potrzeb mieszkaniowych właściciela ani innych osób.

Wnioskodawca wskazał, iż pytanie oznaczone we wniosku dotyczy wyłącznie możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od przedmiotowej nieruchomości otrzymanej w formie darowizny. Ustalenie wartości początkowej środka trwałego nie stwarza Wnioskodawcy problemów interpretacyjnych jako, że sposób jego ustalenia określa ustawa w art. 22g ust. 1 pkt 3 stanowiąc, że za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w drodze darowizny uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba, że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości. Zainteresowany przyjął wartość początkową w wysokości wartości rynkowej określonej przez rzeczoznawcę.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację rachunkową w postaci księgi rachunkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu takiej transakcji będzie niezamortyzowana część tego środka trwałego...

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość środka trwałego pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku odpłatnego zbycia składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowym stanie faktycznym: przychód osiągnięty ze sprzedaży tego środka trwałego jako związanego z wykonywaną działaInością gospodarczą, ujętego w ewidencji środków trwałych będzie właśnie przychodem z działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miał tu zastosowania przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, są udokumentowane nakłady zwiększające wartość rzeczy, ponieważ przepis ten dotyczy opisanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 sytuacji, gdy zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż zgodnie z pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. u. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. w przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Należy również zauważyć, iż w klasyfikacji tej rozróżnia się budynki mieszkalne (dział 11) od budynków niemieszkalnych (dział 12), w skład których wchodzą m.in. budynki hoteli (klasa 1211, obejmująca hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie).

O zaliczeniu budynku do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. o zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano ? adaptacyjnych. w przypadku budynków (lokali) o różnych przeznaczeniach o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie.

Decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma zatem sposób faktycznego wykorzystania nieruchomości. Ze złożonego wniosku jednoznacznie wynika, iż pensjonat jest w całości wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej ? działalność gospodarcza w zakresie krótkoterminowego zakwaterowania. Specyfika tej działalności gospodarczej wymagała również niewątpliwie przystosowania budynku do jej potrzeb.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż wskazany we wniosku budynek nie może być uznany za budynek mieszkalny. Oznacza to zarazem, iż jest budynkiem niemieszkalnym w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 tej ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej, są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

   - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z powyższego przepisu niezamortyzowana wartość środka trwałego stanowi koszt uzyskania przychodów przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia składnika majątku.

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 zdanie drugie ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi m.in. działalność polegającą na prowadzeniu pensjonatu położonego w miejscowości nadmorskiej. Pensjonat ten został wybudowany w roku 2000 i od tego czasu nieprzerwanie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej. w grudniu 2008 roku pensjonat, w drodze darowizny został przekazany na rzecz córki, która kontynuowała wykonywaną tam działalność. Następnie w grudniu roku 2009 z powrotem w drodze darowizny stał się własnością Wnioskodawcy, który nadal kontynuuje tam działalność gospodarczą. Pensjonat posiadający w chwili darowizny wartość rynkową 5.036.000 zł (taka była też wartość umowy darowizny) został niezwłocznie wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy z wartością początkową odpowiadającej wartości darowizny. Od tego momentu dokonywane są też odpisy amortyzacyjne. Wnioskodawca zamierza w przyszłości sprzedać pensjonat osobie trzeciej. Pensjonat jest zgodnie z pozwoleniem na budowę i pozwoleniem na użytkowanie budynkiem mieszkalno-usługowym. Wnioskodawca prowadzi dokumentację rachunkową w postaci księgi rachunkowej.

Mając na uwadze przedstawione informacje oraz powołane przepisy prawa należy uznać, że w przypadku sprzedaży otrzymanego w formie darowizny pensjonatu dochodem z odpłatnego zbycia jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tego środka trwałego.

Reasumując, kosztem uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży środka trwałego nabytego w formie darowizny jest niezamortyzowana wartość tego środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w dniu 29 czerwca 2010 r. wydano odrębną interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych nr ILPB1/415-377/10-5/AO.

Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną z dnia 23 czerwca 2010 r. nr ILPP1/443-370/10-5/NS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPB1/415-377/10-5/AO, interpretacja indywidualna

ILPP1/443-370/10-5/NS, interpretacja indywidualna