Czy w związku z odbywanymi podróżami związanymi z działalnością gospodarczą Wnioskodawczyni ma (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2012 r. (data wpływu 14 maja 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podróży służbowych ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet z tytułu podróży służbowych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów, o których mowa m. in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z czym pismem z dnia 6 lipca 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wystąpił o uzupełnienie wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 6 lipca 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 lipca 2012 r.), Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 12 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.), które nadane zostało w polskiej placówce operatora publicznego w dniu 12 lipca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której istotą jest szeroko rozumiana opieka nad wycieczkami i przewozami turystycznymi osób. Prowadzona działalność gospodarcza klasyfikowana jest według Polskiej Klasyfikacji Działalności Gospodarczej pod numerem 79.90A ? działalność pilotów wycieczek i przewodników turystycznych. W ramach tej działalności Wnioskodawczyni odbywa przejazdy autokarowe z grupami osób, a do Jej zakresu obowiązków należy przede wszystkim przyjęcie kompletu podróżnych, opieka nad nimi w czasie przejazdu, udzielanie informacji na temat pokonywanej trasy, przyjmowanie zgłoszeń bieżących zastrzeżeń, sprzedaż biletów itp.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni odbywa podróże. Trasa przejazdu najczęściej rozpoczyna się w X i czasowo jest zawieszona za granicą (głównie na terenie Y). Po krótkim postoju Wnioskodawczyni świadczy usługi w drodze powrotnej. Pobyt w podróży trwa kilka dni i wiąże się również z czasową obecnością w miejscu docelowym. Obecność tę Wnioskodawczyni określa mianem postoju, który może trwać do kilku dób. Wnioskodawczyni odbywa też czasami krótkie, zazwyczaj jedno- lub dwudniowe kursy krajowe.

W trakcie podróży oraz w trakcie postoju, jest zmuszona do ponoszenia zwiększonych kosztów utrzymania. Zleceniodawca zapewnia jedynie nocleg. Resztę wydatków związanych z pobytem Wnioskodawczyni musi pokrywać z własnych środków. Do podstawowych kosztów należy zaliczyć wyżywienie, którego bez konieczności odbycia podróży nie musiałaby opłacać w takich wysokościach. Nie bez znaczenia są też koszty opłat za toalety, środki czystości itp.

Za świadczoną usługę opieki Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie, które jest kalkulowane w zależności od wycieczki. Za pierwszy kurs w każdym miesiącu wypłacana jest stawka najniższa, za czwarty oraz każdy następny stawka największa. Na wynagrodzenie ma wpływ okres pobytu i rodzaj trasy. Tytułem wynagrodzenia Wnioskodawczyni wystawia zleceniodawcy rachunek.

W uzupełnieniu z dnia 12 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni wskazała, iż prowadzona przez Nią działalność gospodarcza jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek dochodowy obliczany jest zgodnie z postanowieniem art. 27 ust. 1 tej ustawy. Nie skorzystała z formy liniowego opodatkowania i rozlicza się według skali podatkowej. Na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w myśl rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Odbywane przez Wnioskodawczynię podróże krajowe i zagraniczne związane z działalnością gospodarczą są podróżami służbowymi w rozumieniu art. 77⁵ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, w takim zakresie, że polegają na spełnieniu zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba firmy Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z odbywanymi podróżami związanymi z działalnością gospodarczą Wnioskodawczyni ma prawo uznać za koszty uzyskania przychodów część wydatków związanych z wyżywieniem, ustaloną w formie diety, na zasadach jakie przysługują pracownikom zatrudnionym na umowę o pracę?

Zdaniem Wnioskodawczyni, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wydatki obliczone na zasadzie diet, które wynikają z wyjazdów związanych z wykonywaniem działalności na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki finansowane poprzez diety wypełniają konieczny warunek związku wydatku z uzyskiwanymi przychodami. Spełniona jest zatem definicja kosztów określona w art. 22 ust 1 ww. ustawy. Koszty pobytu są zatem już limitowane przez ustawę, bo nie mogą przekroczyć wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podroży służbowej poza granicami kraju.

Dla Wnioskodawczyni, jako przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podroż służbową jest wyłącznie ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podroży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów. Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Oznacza to, że Wnioskodawczyni, jako przedsiębiorcy przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmują swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym. Nie ma też negatywnego znaczenia fakt, iż istotą działalności Wnioskodawczyni jest odbywanie głównie przejazdów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących ? w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej są:

• dla podróży krajowych ? rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 ze zm.);
  

• dla podróży zagranicznych ? rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).
  
  
  

Na podstawie powołanych przepisów stwierdzić należy, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

• być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  

• służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,
  

• a wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.
  
  
  

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem, za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Podkreślić jednak należy odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że osobom prowadzącym działalność gospodarczą przysługuje prawo uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tzn. do wysokości diet przysługujących pracownikom. Zakresem omawianego unormowania zostały więc objęte osoby prowadzące działalność gospodarczą bez żadnych wyłączeń podmiotowych i przedmiotowych. W szczególności przepis ten nie przewiduje żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani też nie rozróżnia wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usługi w wykonywaniu zawartej umowy. Jedyne ograniczenie ustanowione tym przepisem odnosi się do limitu wartości, która może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca wyłącza bowiem z kosztów wartość diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom.

Zasadniczą przesłanką decydującą o kwalifikacji danego wyjazdu jako podróży służbowej jest jej związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego też za podróż służbową należy uznać bezpośrednie wykonywanie przez przedsiębiorcę zadań związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą poza siedzibą firmy, zarówno w kraju, jak i poza jego granicami.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której istotą jest szeroko rozumiana opieka nad wycieczkami i przewozami turystycznymi osób. W ramach tej działalności Wnioskodawczyni odbywa przejazdy autokarowe z grupami osób, a do Jej zakresu obowiązków należy przede wszystkim przyjęcie kompletu podróżnych, opieka nad nimi w czasie przejazdu, udzielanie informacji na temat pokonywanej trasy, przyjmowanie zgłoszeń bieżących zastrzeżeń, sprzedaż biletów itp. Odbywane przez Wnioskodawczynię podróże krajowe i zagraniczne związane z działalnością gospodarczą są podróżami służbowymi w rozumieniu art. 77⁵ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, w takim zakresie, że polegają na spełnieniu zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba firmy Wnioskodawczyni.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że jeżeli odbywane podróże służbowe mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, to Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartość diet za czas tych podróży, do wysokości wskazanej w ww. rozporządzeniach.

Należy jednak zaznaczyć, iż ciężar udowodnienia ww. związku przyczynowo-skutkowego ciąży na podatniku.

Końcowo podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazywałoby, że poniesiony wydatek spełnia znamiona kosztu podatkowego. Do postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.