Czy wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy z tytułu zużycia środków (...)

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od niewprowadzonego do ewidencji środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zajmując się m.in. tworzeniem oprogramowania, zarządzania stronami internetowymi, doradztwem w zakresie informatyki. Wnioskodawca nabył na własność nieruchomość ? lokal mieszkalny, w listopadzie 2007 roku. Obecnie w lokalu zamieszkuje i prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Na cele prowadzenia działalności gospodarczej nie ma bezpośrednio wyodrębnionego pomieszczenia w związku z czym część kosztów związanych z mieszkaniem (30%) rozlicza podatkowo pomimo, że lokal nie należy do składników majątku firmy. Wnioskodawca nie zamierza wyodrębnić bezpośrednio pomieszczeń na cele prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie, we wniosku oznaczone nr 1:

Czy wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy z tytułu zużycia środków trwałych bez wprowadzenia części lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych przyjmując za podstawę odpisów amortyzacyjnych 30% wartości początkowej lokalu mieszkalnego (ustalonej na podstawie dokumentu zakupu lokalu oraz wydatków na jego przystosowanie do używania)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią artykułu 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PDOF) kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o z uwzględnieniem art. 23. W związku z tym odnosząc się do powyższego pytania Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 22a ustawy PDOF ma prawo amortyzować część lokalu mieszkalnego użytkowanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiącego jego własność, pomimo, że nie zostały wydzielone odrębne pomieszczenia oraz nie został on wprowadzony do majątku firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z przepisem w art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie wg zasad określonych w art. 22a?22o tej ustawy.

Stosownie do art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Co do zasady, budynki oraz lokale mieszkalne, stanowiące przedmiot odrębnej własności, jeśli są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej albo oddane do używania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, stanowią środki trwałe podlegające amortyzacji.

Powyższa zasada nie ma jednakże charakteru bezwzględnego. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 22c pkt 2 w/w ustawy, nie podlegają amortyzacji budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Powyższe regulacje sprawiają, że decyzja o amortyzowaniu podatkowym budynków mieszkalnych oraz lokali mieszkalnych, które wykorzystywane są na potrzeby działalności gospodarczej albo oddane w najem (dzierżawę), pozostawiona jest całkowicie do uznania podatnikowi.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b, od dnia wprowadzenia danego środka trwałego do ewidencji środków trwałych. Jak wskazuje natomiast art. 22f ust. 4 ustawy, jeżeli tylko część budynku mieszkalnego jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej budynku odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tego budynku.

Zauważyć należy, iż w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, zgodnie z wymogami określonymi w art. 22n ww. ustawy. Zgodnie z art. 22n ust. 4 ww. ustawy zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia składnika majątku trwałego do ewidencji środków trwałych uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Od ujawnionych środków trwałych, zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z przepisem art. 22n ust. 6 ustawy w razie braku ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W praktyce przyjmuje się ponadto, że prowadzona ewidencja powinna być rzetelna (tzn. zgodna ze stanem rzeczywistym). W przypadku bowiem istotnych nierzetelności ewidencji niemożliwe będzie uznanie odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów.

Jednakże, w myśl art. 22n ust. 3 ww. ustawy nie podlegają objęciu ewidencją budynki mieszkalne, lokale mieszkalne i własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, których wartość początkową ustala się zgodnie z art. 22g ust. 10.

Przepis art. 22g ust. 10 ustawy stanowi, że podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wykorzystuje w działalności gospodarczej, niewyodrębnioną część lokalu mieszkalnego. Skoro zatem lokal jest kompletny i zdatny do użytkowania, a przewidywany okres jego używania jest dłuższy niż rok to istnieje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokalu mieszkalnego w proporcji odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tego lokalu. Jednakże niezbędnym warunkiem uprawniającym do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych. do kosztów uzyskania przychodów jest wprowadzenie środka trwałego do ewidencji środków trwałych lub ustalenie wartości początkowej według zasady określonej w art. 22g ust. 10.

Z treści wniosku wynika, iż wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej lokalu mieszkalnego w sytuacji gdy nie wprowadzi tego lokalu, wykorzystywanego w części na cele związane z wykonywaną działalnością gospodarczą, do ewidencji środków trwałych. Ponadto w przedmiotowym wniosku nie ma zastosowania art. 22g ust. 10, gdyż Wnioskodawca za podstawę odpisów amortyzacyjnych zamierza przyjąć 30% wartości początkowej lokalu mieszkalnego (ustalonej na podstawie dokumentu zakupu lokalu oraz wydatków na jego przystosowanie do używania).

Mając na względzie przytoczone uprzednio przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od części lokalu mieszkalnego wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, gdyż nie wprowadził lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych, a także nie ustalił wartości początkowej tego lokalu według zasady określonej w art. 22g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionej sytuacji nie zostały zatem spełnione warunki umożliwiające zaliczenie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.