Czy kwoty uzyskane z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych podlegają podatkowi dochodowemu (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2008 r. (data wpływu 17 września 2008 r.) uzupełnione w dniu 8 października 2008 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłacanych przez pracodawcę kwot z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów w celach służbowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wypłacanych przez pracodawcę kwot z tytułu używania przez pracowników prywatnych samochodów w celach służbowych.

Wniosek uzupełniono w dniu 8 października 2008 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Bank zawarł z kilkoma pracownikami zatrudnionymi na czas nieokreślony, umowy o używanie prywatnego samochodu na potrzeby pracodawcy. Każdorazowo trasa podróży miejscowej i zamiejscowej określana jest w poleceniu wyjazdu służbowego. Do polecenia wyjazdu służbowego każdorazowo załączona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Należności za odbytą podróż rozliczone są zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. 2002 r., Nr 236, poz. 1990 ze zm.). Do wniosku dołączono wzór umowy zawieranej z pracownikiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty uzyskane z tytułu zwrotu kosztów podróży służbowych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest potrącanie podatku dochodowego od zwrotu kosztów podróży delegowanych pracowników. Jednak, pracownicy uczestniczący w szkoleniu prowadzonym przez biegłego rewidenta uzyskali wyjaśnienia, iż zwrot kosztów używania samochodu prywatnego na potrzeby zakładu pracy nie podlega opodatkowaniu. Pracownicy domagają się zaprzestania pobierania podatku oraz zwrotu podatku już pobranego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychód ten, w przypadkach określonych ww. ustawą, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia 'podróż służbowa'.

Definicja podróży służbowej została zawarta w art. 77⁵ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tj. Dz. U. z 1998 r. Nr 21 poz. 94 ze zm.), który stanowi, iż pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Podróżą służbową jest zatem taki wyjazd poza stałe miejsce pracy, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy. Z tytułu podróży służbowej pracownikowi przysługują określone należności na pokrycie związanych z nią kosztów.

Zasady ustalania należności z tytułu podróży służbowych dla pracowników sfery budżetowej regulują przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.). Natomiast przepis art. 77⁵ § 3 Kodeksu pracy daje pozostałym pracodawcom działającym w sferze pozabudżetowej możliwość dowolnego ustalania wysokości należności z tytułu podróży służbowych pracowników (w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania).

W myśl art. 77⁵ § 5 Kodeksu pracy w przypadku braku uregulowania przez pracodawcę kwestii zwrotu należności z tytułu podróży służbowej pracowników w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagradzania, umowie o pracę pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży w wysokości przewidzianej dla pracowników sfery budżetowej.

Pracownikowi oddelegowanemu w krajową podróż służbową przysługuje na mocy § 3 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r., w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990) z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę diety oraz zwrot kosztów:

1. przejazdów,
2. noclegów,
3. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
4. innych udokumentowanych wydatków, określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Przepisy rozporządzenia w § 5 ust. 3 przewidują również możliwość odbycia podróży służbowej samochodem osobowym niebędącym własnością pracodawcy. Korzystanie z takiego środka transportu dopuszczalne jest jednak wyłącznie na wniosek pracownika i pod warunkiem, że pracodawca wyrazi na to zgodę. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (t. jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874 ze zmianami).

W celu ustalenia faktycznego przebiegu pojazdu pracownik powinien prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z treści przedstawionych przepisów jednoznacznie wynika, iż zwrot pracownikom wydatków związanych z korzystaniem przez nich z samochodów prywatnych jest zwolniony z opodatkowania wyłącznie w sytuacji, gdy pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu art. 77⁵ Kodeksu pracy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że pojęcie ?podróż pracownika? należy do zakresu prawa pracy, wobec czego interpretacja tego pojęcia, jak również ocena, czy dany wyjazd jest podróżą służbową, nie leży w kompetencji organów upoważnionych do wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Natomiast w odniesieniu do zwrotu kosztów używania pojazdów dla potrzeb zakładu pracy w jazdach lokalnych, funkcjonuje w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust 1 pkt 23b. Przepis ten stanowi, iż wolnym od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw - do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Zatem w świetle obecnie obowiązujących przepisów nieopodatkowane są tylko te świadczenia (dotyczące jazd lokalnych), wypłatę których przewidują przepisy innych ustaw:

• wyznaczając pracodawcy obowiązek ich wypłaty, bądź
• wskazując możliwość zwrotu kosztów używania samochodu w pracy.

Należy również zauważyć, iż stosownie do postanowień art. 34a ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (tj. Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874) na podstawie umów cywilnoprawnych mogą być używane, dla celów służbowych, samochody osobowe, motocykle i motorowery niebędące własnością pracodawcy.

Minister właściwy do spraw transportu w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określa, w drodze rozporządzenia, warunki ustalania oraz sposób dokonywania zwrotu kosztów używania pojazdów, uwzględniając rodzaj pojazdu mechanicznego, jego pojemność oraz limit kilometrów w zależności od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, właściwych ze względu na miejsce zatrudnienia pracownika. Obecnie w tym zakresie obowiązują przepisy Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.). Zwrot kosztów z tytułu używania pojazdów mechanicznych, przyznawany pracownikom na podstawie art. 34a ustawy o transporcie drogowym, nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że z pracownikami zatrudnionymi na czas nieokreślony zawarto umowy o używanie prywatnego samochodu na potrzeby pracodawcy. W treści umów pracodawca wyraził zgodę na używanie przez pracownika samochodu prywatnego w jazdach lokalnych i zamiejscowych. Każdorazowo trasa podróży miejscowej i zamiejscowej określana jest w poleceniu wyjazdu służbowego. Do polecenia wyjazdu służbowego każdorazowo załączona jest ewidencja przebiegu pojazdu.

Odnosząc opisany stan prawny do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania wypłacone przez pracodawcę kwoty zwrotu kosztów używania samochodów osobowych przez pracowników - w sytuacji gdy zwrot dotyczy kosztów wyjazdów, które nie stanowią podróży służbowej. Natomiast należności otrzymywane przez pracownika tytułem zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu dla celów podróży służbowej korzystają ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, że funkcjonujący w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog zwolnień przedmiotowych stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, co wielokrotnie w swym orzecznictwie podkreślał Trybunał Konstytucyjny (np. wyrok z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt K26/97). Zgodnie z opinią Trybunału Konstytucyjnego: ?zwolnienia podatkowe nie stanowią uznanego przez ustawodawcę standardu prawnego, lecz są ustawowym wyjątkiem od zasady powszechności i równości obowiązków podatkowych (...). Stąd ustawodawcy należy przyznać znaczną swobodę w określaniu w ustawie stanów faktycznych stanowiących podstawę opodatkowania lub podstawę ulgi podatkowej oraz generalnie znaczną swobodę w kształtowaniu poszczególnych konstrukcji prawno-podatkowych?.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.