Nieodpłatne świadczenie a darowizna

Odpowiedź prawnika: Nieodpłatne świadczenie a darowizna

Zgodnie z art. 11 ustawy o p.d.o.f., przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku (np. użyczenie) - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych wyżej, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Darowizna z natury rzeczy jest nieodpłatnym świadczeniem, jednakże regulowanym przez ustawodawcę w sposób szczegółowy. Należy powiedzieć, że każda darowizna jest nieodpłatnym świadczeniem. Nie każde zaś nieodpłatne świadczenie jest darowizną. Ustawodawca celowo używa pojęcia nieodpłatne świadczenie, albowiem zakres pojęciowy jest o wiele szerszy od pojęcia darowizny. Nieodpłatne świadczenie jest pojęciem na tyle ogólnym, że można pośród nich zaliczyć takie świadczenia, jak korzystanie z użyczonego lokalu nieodpłatnie (darmo) lub częściowo nieodpłatnie, korzystanie z usług nieodpłatnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Darowizna jest umową polegającą zobowiązaniu darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Przez świadczenie nieodpłatne rozumie się takie świadczenie (przysporzenie), w zamian za które strona świadcząca nie otrzymała i nie miała otrzymać żadnego ekwiwalentu w postaci korzyści majątkowej. Z przychodami w postaci wartości nieodpłatnych świadczeń będziemy mieli do czynienia np. w przypadku użyczenia lokalu czy środków trwałych, nieodpłatnego ustanowienia użytkowania. Po stronie nieodpłatnie świadczącego nie musi powstać uszczerbek (koszt) w jego majątku. Jeśli taki koszt powstanie, to tym bardziej będzie to nieodpłatne świadczenie w formie darowizny, chyba że brak było woli po stronie świadczącego do nieodpłatnego świadczenia. Z faktu, że dłużnik nie wywiązuje się ze swojego zobowiązania, nielogicznym jest wyciąganie wniosku, iż fakt ten stanowi równocześnie nieodpłatne świadczenie wierzyciela na rzecz dłużnika. Działanie świadczeniodawcy wiązać się musi z jego pozytywną wolą, to znaczy że chce on przekazać świadczeniobiorcy świadczenie i czyni to nieodpłatnie.

Na koniec warto podkreślić, że odrębność podatkową umowy darowizny i nieodpłatnego świadczenia ustawodawca przewidział w art. 2 ustawy o p.d.o.f., z którego wynika, że przepisów ustawy o p.d.o.f. nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn (art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jeśli więc nieodpłatne świadczenie spełnia definicję darowizny, to nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, lecz ew. podatkiem od spadków i darowizn. Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku (art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego). Świadczenie jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Element nieodpłatności w omawianej umowie polega na tym, że darczyńca nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili darowizny, ani też w przyszłości. Nie stanowią natomiast darowizny inne bezpłatne przysporzenia, w szczególności gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami Kodeksu cywilnego. Aby zatem nieodpłatne przekazanie gadżetów podlegało w ogóle przepisom o PIT, musi być świadczeniem ekwiwalentnym (tj. nagrodą za jakiś inne świadczenie, zachowanie).

Obowiązuje zwolnienie z opodatkowania wartości nieodpłatnych świadczeń stanowiących przychody z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o PIT) otrzymanych od świadczeniodawcy w związku z jego promocją lub reklamą - jeżeli jednorazowa wartość tych świadczeń nie przekracza kwoty 100 zł. Za przychody „z innych źródeł” uważa się w szczególności: dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Jeśli więc prowadzący akcję promocyjno-reklamową wręcza drobne upominki, to świadczeniodawca nie musi sporządzać i przekazywać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu formularza PIT-8C. Zgodnie zaś z art. 14 ust. 2 pkt 8, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z wyjątkiem otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Co do interpretacji zwrotu: „świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia”, należy uznać, że w pojęciu „nieodpłatne świadczenia” zawiera się pojęcie „świadczenia w naturze” (tzn. świadczenia rzeczowe) oraz „inne nieodpłatne świadczenia” (tj. pewne usługi).

Art. 21 ust. 1 pkt 68a zawiera poza tym wyjątki od zasady zwolnienia części świadczeń przyznawanych w ramach promocji i reklamy. Zwolnienie to nie ma zastosowania, jeżeli świadczenie jest dokonywane na rzecz pracownika świadczeniodawcy lub osoby pozostającej ze świadczeniodawcą w stosunku cywilnoprawnym.