Świadczenia nieodpłatne

Przedmiotem opodatkowania podatkiem od osób prawnych jest dochód, czyli przychód pomniejszony o koszty jego uzyskania. Jednym z rodzajów przychodów podlegających opodatkowaniu jest nieodpłatne świadczenie otrzymane przez osobę prawną.

Nieodpłatne świadczenie a przychody w naturze

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest m.in. wartość nieodpłatnego świadczenia uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym. Przez nieodpłatne świadczenie należy uznać usługi wykonane na rzecz podatnika nieodpłatnie, czyli bez wzajemnego świadczenia ze strony podatnika w zamian za te usługi. Nieodpłatne świadczenie tym różni się od świadczeń w naturze, że te ostatnie mają postać fizycznych rzeczy, przedmiotów przekazanych podatnikowi. Nieodpłatnym świadczeniem jest natomiast usługa.

Należy pamiętać, że nieodpłatnym świadczeniem dokonanym na rzecz osoby prawnej (podatnika) jest każde przysporzenie w majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatność świadczenia wynika z braku zapłaty lub przekazania jakiegokolwiek ekwiwalentu za korzystanie przez podatnika ze spełnionego na jego rzecz świadczenia.

W wielu orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, jakie przysporzenia mogą stanowić nieodpłatne świadczenie i tym samym powodować powstanie przychodu. I tak, w wyroku z dnia 10 listopada 1994 r., (sygn. SA/P 1652/94, opubl. Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1998 nr 1 poz. 30), NSA uznał, że “udzielenie nieoprocentowanej pożyczki jest nieodpłatnym świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.” Podobnie jeżeli za użytkowane przez spółkę samochody spółka nie ponosiła na rzecz ich właścicieli żadnej odpłatności, to nie można kwestionować twierdzenia, że spółka otrzymała w ten sposób nieodpłatne świadczenie, które stanowi jej przychód (wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 1996 r., sygn. SA/Wr 1953/93, opubl. Glosa 1997 nr 11 s. 31).

Jak określić wartość nieodpłatnego świadczenia?

Aby dochód (przychód – koszty jego uzyskania) stanowił podstawę opodatkowania, musi mieć określoną wartość pieniężną. W przypadku nieodpłatnych świadczeń podstawą opodatkowania będzie zawsze kwota przychodu w tej postaci, gdyż jako że jest to świadczenie nieodpłatne, nie można w żaden sposób określić kosztów uzyskania takiego świadczenia.

Podobna zasada dotyczy świadczenia w naturze.

Wartość przychodów w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Określając wartość świadczeń nieodpłatnych, należy wziąć po uwagę przede wszystkim przedmiot świadczenia. Zgodnie z ustawą, wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

• jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
• jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
• jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
• w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli więc przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – wartość tych świadczeń określa się według cen stosowanych wobec innych odbiorców. Jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – ich wartość ustala się według cen zakupu. Jeśli natomiast przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – ich wartość należy oznaczyć w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu. W pozostałych przypadkach wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z wyroku NSA z 11 marca 2015 r., sygn. II FSK 3275/12, wynika, że przepis art. 12 ust. 6 pkt 1-4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.) określa sposób ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia w sposób wyczerpujący i nie zawiera odesłania do żadnych innych przepisów.

Jak wyjaśnił NSA w wyroku z 17 listopada 2015 r., sygn. II FSK 2710/13, za podstawę ustalania ceny rynkowej w rozumieniu art. 12 ust. 6 pkt 4 u.p.d.o.p. nie może być uznana taka, która wynika z oferty skierowanej tylko do określonego, zamkniętego kręgu podmiotów, a także taka która wiąże się z koniecznością ponoszenia dodatkowych obowiązków związanych z przejęciem określonych zadań podmiotu prawa publicznego. Odwołanie się w art. 12 ust. 6 pkt 4 u.p.d.o.p. do gatunku i rodzaju rzeczy nakazuje przyjmować jako punkt odniesienia najem lokali o określonym typie i jakości, a zatem przeznaczonych do konkretnej, specyficznej formy działalności danego podmiotu, np. w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Ustalając przychód firmy z nieodpłatnych świadczeń, nie można brać pod uwagę kwot regulowanych na warunkach uprzywilejowania. Za podstawę ustalania ceny rynkowej w rozumieniu art. 12 ust. 6 pkt 4 u.p.d.o.p. nie może być uznana taka cena, jaka wynika z oferty skierowanej tylko do określonego, zamkniętego kręgu podmiotów, a także taka, która wiąże się z koniecznością ponoszenia dodatkowych obowiązków związanych z przejęciem określonych zadań podmiotu prawa publicznego.

Podstawa prawna:

• ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, ze zm.).

Zespół
e-prawnik.pl