Czy kwota zapłacona przez Bank dotychczasowym najemcom lokali użytkowych powinna być zaliczona do (...)

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną wydaną w dniu 9 stycznia 2008 r., Nr IP-PB3-423-331/07-2/GJ, przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w ten sposób, że stwierdza, iż stanowisko H. Spółka Akcyjna przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczącej momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wypłaconej tytułem tzw. odstępnego - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku H. Spółka Akcyjna (dalej: Bank, Wnioskodawca) z dnia 8 października 2007 r. wynika, że Bank planuje uruchomienie kilku nowych punktów obsługi klienta, w których oferował będzie produkty dla klientów detalicznych. W dwóch przypadkach, ze względu na fakt związania wynajmującego lokal umową najmu z poprzednim najemcą, konieczne było zawarcie z poprzednim najemcą umów odstąpienia lokalu wraz z uiszczeniem określonej w umowie kwoty z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy (dalej: odstępne).

Pierwszą umowę zawarto w dniu 8 maja 2007 r. Bank zobowiązał się do zapłaty kwoty tytułem odstępnego po spełnieniu następujących warunków:

• zawarcia porozumienia o wcześniejszym rozwiązaniu umowy lokalu użytkowego pomiędzy dotychczasowym najemcą a wynajmującym,
• zawarcia umowy najmu miedzy Bankiem a wynajmującym,
• zapłaty przez poprzedniego najemcę lokalu użytkowego na rzecz wynajmującego wszelkich kwot należnych wynikających z umowy najmu lokalu użytkowego.

Z uwagi na spełnienie powyższych warunków w dniu 1 czerwca 2007 r. Bank dokonał wpłaty kwoty wynikającej z umowy odstąpienia lokalu użytkowego tytułem odstępnego na rzecz poprzedniego najemcy.

W dniu 26 czerwca 2007 r. Bank zawarł kolejną umowę z tytułu odstąpienia lokalu użytkowego z dotychczasowym najemcą, który zobowiązał się zawrzeć z wynajmującym porozumienie o rozwiązaniu umowy najmu. W wyniku tej umowy została zawarta umowa najmu między Bankiem i wynajmującym. Bank po wypełnieniu warunków określonych przez strony dokonał zapłaty kwoty odstępnego na rzecz dotychczasowego najemcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione we wniosku o interpretację dotyczyły kwestii rozstrzygnięcia, czy kwoty zapłacone przez Bank dotychczasowym najemcom powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia kosztu czy też proporcjonalnie do okresu obowiązywania umów najmu lokali użytkowych.

Zdaniem Banku kwota odstępnego, zapłacona na rzecz poprzedniego najemcy lokalu użytkowego powinna być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w dniu jego poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000, Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: updop). Wnioskodawca argumentuje, iż poniesiony wydatek jest warunkiem koniecznym zawarcia umów najmu lokali, natomiast nie jest możliwe powiązanie go z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Bank. Użytkowanie lokalu będzie jedynie, w opinii Wnioskodawcy, przyczyniało się do osiągania w przyszłości przychodów z tytułu obsługi klientów. Bank wskazuje także, iż odstępne uiszczane jest jednorazowo za wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu przez dotychczasowego najemcę i nie jest składnikiem wynagrodzenia za użytkowanie lokalu w ustalonym z wynajmującym okresie. W związku z tym Bank stwierdza, iż wydatki z tytułu zapłaty odstępnego na rzecz poprzedniego najemcy lokalu użytkowego stanowią koszty uzyskania przychodów, potrącane w dacie ich poniesienia.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 9 stycznia 2008 r. interpretację indywidualną (Nr IP-PB3-423-331/07-2/GJ), w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej uznając, że odstępne stanowi koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami przyjął, iż umożliwia realizację innej czynności, tj. wstąpienie Banku w prawa i obowiązki najemcy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej między obiema czynnościami istniej zależność powodująca, że rekompensata, wypłacana dotychczasowemu najemcy, skalkulowana jest jako utrata jego zysków, a zatem dla Banku wiązała się będzie z określonym czasem, tj. czasem na dokończenie trwania umowy poprzedniego najemcy. Zatem koszt odstępnego powinien być rozłożony w czasie proporcjonalnie do okresu trwania umowy najmu zawartej przez Bank i nie może być potrącony w dacie poniesienia.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażone w interpretacji z dnia 9 stycznia 2008 r., należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle przepisu art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów uzależniony jest natomiast od przypisania im charakteru kosztu bezpośrednio związanego z przychodami lub uznania, iż stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Wydatkom poniesionym przez Bank na wypłacenie odstępnego, w celu wcześniejszego rozwiązania przez dotychczasowych najemców lokali umów najmu, nie można przypisać bezpośrednio konkretnych przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę. Osiągniecie przychodów przez Bank związane będzie bowiem z prowadzeniem w najmowanych lokalach działalności polegającej na świadczeniu usług bankowych, nie zaś z samym faktem uzyskania, jako najemca, prawa do korzystania z danego lokalu.

Należy uznać konsekwentnie, iż zasady potrącania tych wydatków, jako kosztów uzyskania przychodu, określone powinny być zgodnie z art. 15 ust. 4d updop. Zgodnie z tym przepisem zasadą jest, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącane są w dacie ich poniesienia. Jeżeli natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d updop in fine).

Na podstawie opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Bank należy zauważyć, iż wypłata kwoty odstępnego ma charakter czynności jednorazowej, której celem jest wywołanie określonego zachowania u dotychczasowego najemcy ? rezygnacji z zawartych umów najmu. Zapłata odstępnego na rzecz dotychczasowego najemcy, w świetle opisu stanu faktycznego, nie jest w żaden sposób związana z uregulowaniem w umowie zawieranej przez Wnioskodawcę czasu trwania najmu lokali, ani też nie jest składnikiem wynagrodzenia uiszczanego na rzecz wynajmującego tytułem czynszu. Nie można tym samym stwierdzić, że poniesienie omawianego kosztu dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy.

Reasumując należy uznać, iż zapłata odstępnego ma charakter wydatku związanego ze świadczeniem wykonanym jednorazowo, który powinien być rozliczany jako koszty uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).