Czy odpłatne zbycie nieruchomości opisanej wyżej stanowi źródło przychodów w wykonaniu działalności (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 23 lipca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 28 lipca 2014 r.), uzupełnionym 13 października 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanej we wniosku nieruchomości ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanej we wniosku nieruchomości. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 września 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-904/14/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 października 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni nabyła we wspólnocie majątkowej małżeńskiej prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Nabycie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży z 10 lipca 2001 r. W dniu 25 września 2012 r. decyzją Starosty przekształcono prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości w prawo własności. Nieruchomość na podstawie zawartej 28 grudnia 2005 r. umowy użyczenia została użyczona spółce cywilnej w celu prowadzenia działalności gospodarczej i została zabudowana budynkami i budowlami przeznaczonymi do prowadzenia działalności gospodarczej.

Właściciele nieruchomości zamierzają dokonać sprzedaży tej nieruchomości podmiotowi gospodarczemu na prowadzenie przez ten podmiot działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 1 października 2014 r., wskazano m.in., że:

1. od 27 grudnia 2001 r. Wnioskodawczyni prowadzi w formie spółki cywilnej działalność gospodarczą, której przedmiotem jest głównie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, sprzedaż mięsa i wyrobów z mięsa, działalność rozrywkowa i rekreacyjna. Ponadto Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą (gospodarstwo rolne zajmujące się hodowlą indyków), jako dział specjalny produkcji rolnej.
   
2. mąż Wnioskodawczyni od 27 grudnia 2001 r. prowadzi w formie spółki cywilnej działalność gospodarczą, której przedmiotem jest głównie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, sprzedaż mięsa i wyrobów z mięsa, działalność rozrywkowa i rekreacyjna,
   
3. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od 28 grudnia 2005 r. do 25 września 2012 r. w oparciu o umowę użyczenia było wykorzystywane przez spółkę cywilną, której wspólnikami jest Wnioskodawczyni i jej mąż,
   
4. nieruchomość gruntowa, o której mowa we wniosku wykorzystywana jest w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przetwarzania i konserwowania mięsa z drobiu, sprzedaż mięsa, ubój i produkcja wyrobów z mięsa,
   
5. na nieruchomości wskazanej we wniosku w latach 2010 ? 2013 zostały wybudowane przez spółkę z o.o.: budynek administracyjno-socjalny, budynek produkcyjno-magazynowy, parkingi,
   
6. nakłady na wytworzenie ww. składników majątku (budynków i budowli) poniosła spółka z o.o.,
   
7. ww. składniki majątku wykorzystywane są przez spółkę z o.o. w celu prowadzonej przez tą spółkę działalności gospodarczej, określonej przedmiotem w umowie spółki (m.in. ubój i produkcja mięsa indyczego - PKD 10.13Z),
   
8. wyżej wymienione składniki majątku stanowiły i stanowią środki trwałe spółki z o.o. w okresie od ich przejęcia w użytkowanie, tj. od wydania decyzji na użytkowanie przez nadzór budowlany,
   
9. spółka cywilna, o której mowa we wniosku liczy dwóch wspólników,
   
10. wspólnikami ww. spółki cywilnej jest Wnioskodawczyni i jej mąż,
    
11. przedmiotem odpłatnego zbycia majątku jest wyłącznie składnik gruntowy nieruchomości
    
12. wszystkie nakłady na budynki i budowle posadowione na nieruchomości objętej wnioskiem zostały poniesione przez spółkę z o.o.
    
    

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy odpłatne zbycie nieruchomości opisanej wyżej stanowi źródło przychodów w wykonaniu działalności gospodarczej?

Czy datą, od której należy liczyć nabycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości jest data nabycia prawa użytkowania wieczystego, tj. 10 lipca 2001 r., co oznacza, że zbycie nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie?

Czy dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości jest opodatkowany podatkiem dochodowym w wysokości 19%?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zamierzone odpłatne zbycie opisanej nieruchomości nie stanowi źródła przychodów w wykonaniu działalności gospodarczej. Datą, od której należy liczyć nabycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości jest data nabycia prawa użytkowania wieczystego, tj. 10 lipca 2001 r. Dochód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym wysokości 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (?).

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

• nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
• nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.
  
  

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a powyższej ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (?), z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten powstaje również w związku ze sprzedażą składników majątku (środków trwałych) wycofanych z działalności gospodarczej (w tym w następstwie likwidacji działalności gospodarczej) o ile sprzedaż ta nastąpi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu wycofania z działalności ww. składników majątku (a wiec i po likwidacji tej działalności). Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środkami trwałymi są m.in. budowle i budynki stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Ponadto w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z istoty rozwiązań zawartych w ww. przepisach wynika, że odpłatne zbycie rzeczy i określonych praw może następować w ramach działalności gospodarczej lub poza nią. Podkreślić należy, że ustawodawca wyraźnie odróżnia, jako odrębne źródło przychodów, sprzedaż określonych rzeczy i praw (art. 10 ust. 1 pkt 8), wymagając jedynie, aby nie następowało to ?w wykonaniu działalności gospodarczej?. Szczegółowe wskazanie, co jest przychodem z wykonywania działalności gospodarczej zawiera art. 14 ww. ustawy. W ww. przepisie ustawodawca ustanowił reguły, w oparciu o które do przychodu z działalności gospodarczej zalicza się m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi,

ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Mając na uwadze cyt. art. 14 ust. 2 pkt 1, należy stwierdzić, że ustawodawca w sposób jasny (jednoznaczny) wskazuje, że do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

1. sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (przesłanka pierwsza),
2. ww. składniki majątku muszą być ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).
   
   

Użyte przez ustawodawcę pojęcia w ramach przesłanki pierwszej nie pozostawiają jakichkolwiek dwuznaczności natury interpretacyjnej, gdyż zarówno pojęcie ?sprzedaży?, jak też określenie ?środek trwały lub wartość niematerialna i prawna? pozostają dostatecznie zdefiniowane w przepisach prawa. Również w zakresie przesłanki drugiej, tj. konieczności ?ujęcia? w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, po odczytaniu zwrotu ?ujęcia? wykładnia prowadzi do jednoznacznych rezultatów.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że 10 lipca 2001 r. Wnioskodawczyni nabyła w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. Od 27 grudnia 2001 r. prowadzi wraz z mężem działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, której przedmiotem jest głównie wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, sprzedaż mięsa i wyrobów z mięsa, działalność rozrywkowa i rekreacyjna. Na podstawie zawartej 28 grudnia 2005 r. umowy użyczenia ww. nieruchomość gruntowa została użyczona na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej spółce cywilnej, której wspólnikami jest Wnioskodawczyni i jej mąż. W dniu 25 września 2012 r. przekształcono prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości w prawo własności. W latach 2010 ? 2013 ww. nieruchomość gruntowa została zabudowana budynkami i budowlami przeznaczonymi do prowadzenia działalności gospodarczej. Nakłady na wytworzenie ww. składników majątku (budynków i budowli) poniosła spółka z o.o., która wykorzystuje ww. składniki majątku w prowadzonej działalności gospodarczej. Wytworzone przez spółkę z o.o. składniki majątku stanowiły i stanowią jej środki trwałe. Właściciele nieruchomości zamierzają dokonać sprzedaży ww. nieruchomości gruntowej.

Mając na względzie literalne brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że odpłatne zbycie wskazanego we wniosku gruntu, nie generuje przychodu z działalności gospodarczej. Skoro jak wynika z wniosku ww. nieruchomość gruntowa została jedynie użyczona spółce cywilnej, której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, to nie stanowi(ła) ona środka trwałego tej spółki, a co za tym idzie nie jest też ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zatem przychód z tytułu jej odpłatnego zbycia należy zaliczyć do źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Przy czym, z uwagi na okres jaki upłynął od nabycia tego składnika majątku (2001 r.) nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej sprzedaży. Wskazać bowiem należy, ze w przypadku przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności za datę nabycia nieruchomości, od której upływa 5-letni termin określony w powołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę zawarcia umowy o ustanowieniu (nabyciu) prawa wieczystego użytkowania. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna, jest bowiem tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że stosownie do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz zadanych pytań przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie ocena skutków podatkowych sprzedaży wskazanej we wniosku nieruchomości gruntowej. Wyłącznie na marginesie wskazać należy, że zgodnie z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. W myśl natomiast art. 48 K.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.