Czy w sytuacji konieczności dokonania korekty zeznania podatkowego w postaci formularza CIT-8, podmiotem (...)

UZASADNIENIE

W dniu 06 października 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości złożenia korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (straty) CIT-8 przez spółkę komandytowo-akcyjną będącą następcą prawnym przekształconej spółki akcyjnej.

W dniu 23 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1195/08/CzP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie w zakresie możliwości złożenia korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (straty) CIT-8 przez spółkę komandytowo-akcyjną będącą następcą prawnym przekształconej spółki akcyjnej za nieprawidłowe. Interpretacja ta została skutecznie doręczona w dniu 30 grudnia 2008 r.

Pismem z dnia 13 stycznia 2009 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 09 lutego 2009 r. Znak: IBPB 3/423W-5/09/CzP odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 18 lutego 2009 r. Pismem z dnia 20 marca 2009 r. wniesiono skargę na w/w. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 21 kwietnia 2009 r. Znak: IBPB3/4240-24/09/CzP IBRP/007-75/09/1 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 09 listopada 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 342/09 uchylił zaskarżoną interpretację. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez tut. Organ, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 sierpnia 2011 r. Sygn. akt II FSK 499/10 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 09 listopada 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 342/09 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 16 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 25 kwietnia 2008 r. nastąpiło połączenie spółki A ze spółką B, w trybie przejęcia przez spółkę A spółki B. W związku z połączeniem miało miejsce również podwyższenie kapitału zakładowego spółki A. Z tego tytułu Spółka obowiązana była ponieść koszty związane m.in. z zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC). W dniu 27 sierpnia 2008 r. Sąd Rejonowy dokonał wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego przekształcenia spółki akcyjnej w spółkę komandytowo-akcyjną Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna (Spółka). W wyniku połączenia nastąpiła zmiana właściwości organu podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji konieczności dokonania korekty zeznania podatkowego w postaci formularza CIT-8, podmiotem uprawnionym do jego złożenia będzie spółka komandytowo-akcyjna czy wspólnicy tej spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)...

Zdaniem Spółki, na gruncie regulacji zawartej w art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
   
   

wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W dalszej części regulacja ta nakazuje odpowiednie stosowanie powołanego przepisu do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) Ordynacji podatkowej), a więc także do przypadku, gdy spółka akcyjna będąca spółką kapitałową przekształca się w spółkę komandytowo-akcyjną, zaliczaną do kategorii spółek osobowych prawa handlowego. Dokonanie przekształcenia Spółki działającej w formie spółki akcyjnej w spółkę komandytowo-akcyjną, na gruncie przepisów prawa podatkowego skutkować więc będzie wstąpieniem nowego podmiotu w prawa i obowiązki przekształcanej Spółki.

Zdaniem Spółki, analiza powyższych uregulowań wskazuje, że wraz z dokonaniem przekształcenia, uprawnienie do złożenia korekty podatku dochodowego przejdzie na spółkę komandytowo-akcyjną. W przepisie tym mowa o ?osobowej spółce handlowej', tak więc podmiot ten, a nie poszczególni wspólnicy, stanie się następcą prawnym spółki akcyjnej. W związku z tym, że uprawnienia Spółki staną się uprawnieniami podmiotu działającego w formie spółki komandytowo-akcyjnej, to spółka komandytowo-akcyjna (a nie jej wspólnicy), będzie uprawniona do złożenia korekty zeznania.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 23 grudnia 2008 r. znak IBPBI/2/423-1195/08/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości złożenia korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (straty) CIT-8 przez spółkę komandytowo-akcyjną będącą następcą prawnym przekształconej spółki akcyjnej za nieprawidłowe.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył w/w interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 09 listopada 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 342/09 uchylił zaskarżoną interpretację. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez tut. Organ Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 sierpnia 2011 r. Sygn. akt II FSK 499/10 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 09 listopada 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 342/09 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 16 listopada 2011 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia 30 września 2008 r. stwierdza, co następuje:

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 tego kodeksu, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 ww. Kodeksu, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. Kodeksu spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Natomiast kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, m.in. w sytuacji przekształceń osób prawnych reguluje ww. ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Obowiązujące zasady w tym względzie wyrażone zostały w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1 ww. ustawy, zgodnie z którymi osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Taki sposób rozumienia sukcesji praw i obowiązków podatkowych potwierdza dodatkowo regulacja art. 93e Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Zestawienie regulacji art. 93a z przepisem art. 93e Ordynacji podatkowej pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia, jako zasadę sukcesję uniwersalną praw i obowiązków podatkowych, która doznaje ograniczeń tylko w przypadkach, o których mowa w art. 93e. Oznacza to, że przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie przychodzą na spółkę przekształconą tylko wówczas, gdy wyjątek od zasady (tzn. pełnej sukcesji) został przewidziany w odrębnych ustawach, umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. 'Odrębne ustawy', o których mówi art. 93e Ordynacji podatkowej, to każdy akt prawny rangi ustawowej, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i pozapodatkowy. Wśród przewidzianych ?odrębnymi ustawami? odstępstw od zasady pełnej sukcesji, nie wymienia się prawa do korygowania zeznań podatkowych złożonych przez spółkę przekształcaną.

Wejście spółki niemającej osobowości prawnej w prawa i obowiązki spółki kapitałowej - na gruncie podatków dochodowych - może dotyczyć skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

W konsekwencji uznać należy, że spółka osobowa (np. komandytowo-akcyjna), powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (np. spółki akcyjnej), stosownie do art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, będzie uprawniona do skorygowania zeznania CIT-8 uprzednio złożonego przez spółkę kapitałową, przekształconą następnie w spółkę osobową prawa handlowego.

W myśl art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Z kolei w myśl art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku dnia 26 sierpnia 2011 r. Sygn. akt II FSK 499/10 ?do dokonania czynności skorygowania deklaracji (zeznania) ma prawo następca prawny, albowiem jest to prawo majątkowe, które jest przez niego przejmowane albo w które wstępuje. Prawo do skorygowania deklaracji podatkowej trwa aż do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczyła deklaracja?.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.