Czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (w (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2009 r. (data wpływu 14 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniach 8 i 10 lutego 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nabycia przedsiębiorstwa ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nabycia przedsiębiorstwa.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 3 lutego 2010 r., znak ILPP2/443-1697/09-2/EN, ILPB1/415-1352/09-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 5 lutego 2010 r., a w dniach 8 i 10 lutego 2010 r. wniosek uzupełniono o brakujące informacje.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest właścicielem nieruchomości, położonej wraz z istniejącą na niej zabudową produkcyjno, magazynowo, biurową. Spółka prowadzi w tym obiekcie działalność:

• produkcyjną polegającą na produkcji lepów na muchy,

• handlową polegającą na handlu hurtowym innymi środkami owadobójczym.

Dominującym rodzajem działalności jest produkcja lepów (ok. 85% całości).

Zarówno działalność produkcyjna jak i handlowa stanowią w spółce jedną całość. Nie są one wyodrębnione w spółce organizacyjnie i finansowo. Właściciele spółki zamierzają zakończyć w sposób trwały, powyższą działalność, a więc polegającą zarówno na produkcji lepów na muchy jak i handlu środkami owadobójczymi oraz sprzedać całą tą działalność na rzecz Wnioskodawcy, który zamierza dalej działalność kontynuować. Spółka zamierza natomiast, po ww. sprzedaży kontynuować działalność w dotychczasowej formie organizacyjnej (Spółka Jawna) lecz w innych branżach.

W ramach zamierzonej transakcji zakupu na Wnioskodawcę przejdą:

• prawa własności maszyn i urządzeń do produkcji lepów na muchy,

• prawa do wszystkich zastrzeżonych znaków towarowych, pod którymi spółka była znana na rynku oraz którymi oznaczała dotychczas swoje produkty,

• prawa do znaku towarowego tak, by jedynym podmiotem uprawnionym do korzystania z tego znaku był Wnioskodawca. Sprzedający, zmieni swoją dotychczasową nazwę na inna tak by późniejsza jej działalność nie była kojarzona ze słowem i znakiem towarowym tajemnice spółki ? dotyczące produkcji i handlu lepami w tym technologii, dostawców, klientów spółki, know-how,

• prawo własności do domeny internetowej, pod którą spółka występowała dotychczas w internecie,

• własność wyrobów gotowych, surowców i opakowań, związanych z produkcją lepów będących na stanie na dzień zawarcia zamierzonej transakcji, które według oceny Wnioskodawcy będą mu przydatne w kontynuowanej produkcji.
  
  

Celem zamierzonej transakcji ? dla obu stron ? jest kontynuacja przez Wnioskodawcę, produkcji lepów na muchy i działalności handlowej w zakresie prowadzonym dotychczas przez Sprzedawcę, tak by Wnioskodawca na bazie zakupionych składników majątkowych, mógł kontynuować działalność , wykorzystując jej renomę, klientów, technologie, know-how.

Powyższe wyliczenie zakresu planowanej sprzedaży ma charakter wyczerpujący. Strony zamierzają jednak zawrzeć także, umowę najmu na okres 12 miesięcy większej części nieruchomości, opisanej wyżej, w której sprzedawca prowadził dotychczas produkcję lepów i w której Wnioskodawca zamierza tą działalność kontynuować. Sprzedawca zamierza także rozwiązać umowy o pracę z pracownikami (18 osób), którzy byli dotychczas zatrudnieniu przy produkcji lepów, a Wnioskodawca zamierza podpisać z nimi umowy o pracę i zatrudnić ich przy kontynuowanej przez Niego produkcji lepów. Nie zostaną natomiast rozwiązane umowy o prace z 2 pracownikami, z których jedna jest blisko spokrewniona z jednym ze wspólników, zatrudnionymi w działalności handlowej i biurowej, którzy będą dalej zatrudnieni przy podjętej przez Sprzedawcę działalności w innej branży.

Zamierzoną transakcją sprzedaży nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę:

• oznaczenia indywidualizujące spółkę : NIP, Regon, siedziba, wspólnicy,

• własność nieruchomości, w której Sprzedawca prowadził dotychczas produkcję lepów na muchy oraz działalność handlową i w której działalność ta będzie prowadzona ? przez okres roku ? przez Wnioskodawcę na podstawie umowy najmu,

• samochód dostawczy z przyczepą,

• wyposażenie biura oraz pomieszczeń magazynowych i socjalnych,

• umowy leasingowe samochodów,

• wierzytelności i zobowiązania ,

• umowy kredytowe,

• środki pieniężne,

• niewielkie ilości wyrobów gotowych, surowców oraz opakowań, których Wnioskodawca nie będzie chciał przejąć, a które Sprzedawca zutylizuje lub zwróci ich dostawcom,

• księgi.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (w szczególności art. 5a pkt 3 oraz art. 22g ust. 14 i ust. 14a) transakcja opisana w stanie faktycznym będzie oznaczała dla spółki nabycie przedsiębiorstwa...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych Spółka będzie zobowiązana do stosowania art. 22g ust. 14 i 14a w odniesieniu do opisanej transakcji, gdyż na gruncie podatku dochodowego (w związku z odwołaniem do Kodeksu Cywilnego oraz wskazanych wyroków WSA w Warszawie SA/Wa 934/07; NSA z dnia 11 kwietnia 2006 r. i FSK 755/05; SN z dnia 8 kwietnia 2004 r. IV CKN 51/01) transakcja ta będzie traktowana jako nabycie przedsiębiorstwa. Bez znaczenia przy tym pozostaje ewentualna kwalifikacja tej transakcji dokonana przez Ministra Finansów w zapytaniu skierowanym przez Sprzedających, gdyż w zapytaniu tym poruszono kwestię kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, a nie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie ? oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   

Jednocześnie zauważyć należy, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie ?w szczególności?. Zgodnie zaś z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy wywieść, iż przedsiębiorstwo ? dla celów prawa podatkowego ? należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klientów, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii, itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, iż zamierzoną transakcją sprzedaży nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę oznaczenia indywidualizujące spółkę: NIP, Regon, siedziba, wspólnicy, własność nieruchomości, w której sprzedawca prowadził dotychczas produkcję lepów na muchy oraz działalność handlową i w której działalność ta będzie prowadzona ? przez okres roku ? przez Wnioskodawcę na podstawie umowy najmu, samochód dostawczy z przyczepą, wyposażenie biura oraz pomieszczeń magazynowych i socjalnych, umowy leasingowe samochodów, wierzytelności i zobowiązania, umowy kredytowe, środki pieniężne, niewielkie ilości wyrobów gotowych, surowców oraz opakowań, których Wnioskodawca nie będzie chciał przejąć, a które sprzedawca zutylizuje lub zwróci ich dostawcom, księgi.

W ocenie tut. Organu, o tym czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, iż doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, skoro nie wszystkie składniki majątku zostały zbyte.

Należy zatem stwierdzić, iż wyłączenie z zamierzonej transakcji sprzedaży wskazanej wyżej elementów pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego ? na dzień sprzedaży ? cech przedsiębiorstwa czy też zorganizowanej jego części. Nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 22g ust. 14 wartość początkowa w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

• suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust.
  2,

• różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.
  
  

W myśl art. 22g ust. 14a przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 14.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, opisana transakcja nie będzie oznaczała dla spółki nabycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem przepisy art. 22g ust. 14 i ust. 14a nie znajdą zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty w dniu 05 marca 2010 r. odrębną interpretacja indywidualną nr ILPP2/443-1697/09-4/EN.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP2/443-1697/09-4/EN, interpretacja indywidualna