1. Czy Spółka winna wykazać przychód w wysokości 12 mln zł, jako wartość netto za sprzedaż (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , przedstawione we wniosku z dnia 17.07.2008 r. (data wpływu 28.07.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wysokości przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu dot. przekazanej Spółce na własność, a następnie zbytej przez Nią nieruchomości gruntowej niezabudowanej ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek ? uzupełniony pismem z dnia 17.10.2008 r. (data wpływu: 23.10.2008 r.) ? o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• określenia wysokości przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu dot. przekazanej Spółce na własność, a następnie zbytej przez Nią nieruchomości gruntowej niezabudowanej,
• określenia czy różnica w podatku VAT należnym a naliczonym stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zarządzającym Specjalną Strefą Ekonomiczną. Na podstawie art. 24 ustawy o gospodarce nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa z dnia 19 października 1991 r. (Dz. U. z 1991 r. Nr 107, poz. 464) Agencja Nieruchomości Rolnych oddział we W przekazała na własność Wnioskodawcy nieruchomość gruntową niezabudowaną (działki gruntu) o wartości rynkowej 20 mln zł. Wartość ta została ustalona na podstawie operatu wykonanego przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego. Transakcja przekazania nie była objęta podatkiem od towarów i usług (podatkiem VAT), na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Wartość przekazanych nieruchomości, tj. 20 mln zł, Spółka uznała za przychód w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Następnie Spółka sprzedała tę nieruchomość za cenę 12 mln zł netto + 2,64 mln zł podatku VAT. Różnica pomiędzy wartością rynkową netto, a uzyskaną ceną netto, tj. 8 mln zł (20 mln zł ? 12 mln zł) stanowi pomoc publiczną dla podmiotu, który zakupił tę nieruchomość i planuje na niej inwestycje w postaci budowy zakładu produkcyjnego.

Pismem uzupełniającym z dnia 17.10.2008 r. (data wpływu 23.10.2008 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, iż różnica pomiędzy wartością rynkową netto, a uzyskaną ze sprzedaży ceną netto przedmiotowej nieruchomości, tj. 8 mln zł, stanowi dla podmiotu nabywającego nieruchomość pomoc publiczną wynikającą z art. 2 pkt 13 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 59, poz. 404 ze zm.) oraz Komunikat Komisji w sprawie elementów pomocy państwa w sprzedaży gruntów i budynków przez władze publiczne (Dz. Urz. WE C 209, 10.07.1997 r.) i art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 22 września 2006 r. o przejrzystości finansowej niektórych przedsiębiorców (Dz. U. Nr 191, poz. 1411 i Nr 245, poz. 1775).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego osób prawnych.

1. Czy Spółka winna wykazać przychód w wysokości 12 mln zł, jako wartość netto za sprzedaż nieruchomości, pomimo, iż cena rynkowa nieruchomości wyniosła 20 mln zł i czy za koszt uzyskania przychodu winna uznać wartość ewidencyjną przekazanych Jej nieruchomości, tj. 20 mln zł...
2. W przypadku zajęcia przez tut. Organ stanowiska, iż VAT należny winien wynieść 4,4 mln zł (tj. 22% od wartości rynkowej nieruchomości ? 20 mln zł, a nie ceny transakcyjnej ? 12 mln zł), Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi, czy różnica 1,76 mln zł, pomiędzy VAT-em należnym od 20 mln zł, tj. 4,4 mln zł, a VAT-em uzyskanym w wyniku sprzedaży nieruchomości od 12 mln zł, tj. 2,64 mln zł, jest kosztem uzyskania przychodu dla Spółki...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego.

Zdaniem Wnioskodawcy, za przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółka winna uznać kwotę wynikającą z wartości transakcji sprzedaży nieruchomości, tj. 12 mln zł (zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) i w deklaracji wykazać podatek należny w kwocie 2,64 mln zł. Za koszt uzyskania przychodu Spółka winna uznać wartość otrzymanych nieruchomości, w cenach określonych w wyniku przekazania ich od Agencji Nieruchomości Rolnych oddział W, tj. 20 mln zł, w związku z wcześniejszym uznaniem przekazanych Spółce nieruchomości o wartości 20 mln zł do przychodu w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego.

Z uwagi na stanowisko Spółki dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wysokości przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu dot. przekazanej Spółce na własność, a następnie zbytej przez Nią nieruchomości gruntowej niezabudowanej oraz dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania, nie wystąpią różnice w podatku VAT, o których mowa w pytaniu nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie określenia wysokości przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu dot. przekazanej Spółce na własność, a następnie zbytej przez Nią nieruchomości gruntowej niezabudowanej za prawidłowe.

Pojęcie przychodu podatkowego, z którego dochód podlega opodatkowaniu, określa art. 12 ust.

1 ww. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.). Przepisy tego artykułu nie określają ścisłej definicji przychodów, zawierają jedynie wykaz zdarzeń, które zostały uznane przez ustawodawcę za przychody w rozumieniu ustawy, przy czym wymienione w ww. przepisie ustawy rodzaje przychodów poprzedzone zostały wyrazem ?w szczególności?, co oznacza, że katalog tam zawarty nie jest katalogiem zamkniętym.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepis ten wskazuje, że przychód podatkowy u podatnika rozpoznawany jest wg zasady kasowej, tj. w momencie faktycznego otrzymania.

Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z treści art. 12 ust. 3a cytowanej ustawy wynika z kolei, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3e ww. ustawy, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zasadą wynikającą z treści art. 12 ust. 3 tej ustawy jest to, że przychodem związanym z działalnością gospodarczą osiągniętym w roku podatkowym jest przychód należny, choćby nie został jeszcze otrzymany. Przychodami są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Pojęcie przychodów należnych oznacza więc kwoty należne, których wydania podatnik może zażądać, przy czym nie ma znaczenia fakt, czy podatnik je otrzymał.

Powyższe oznacza, że opodatkowanie rozszerzone zostaje także na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem, powinny wpłynąć do przedsiębiorstwa, lecz jeszcze to nie nastąpiło, co jest konsekwencją oparcia opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na tzw. zasadzie memoriałowej. W przypadku sprzedaży nieruchomości, sprzedaż tę uważa się za dokonaną pod datą zawarcia umowy notarialnej (tj. przeniesienia własności); pod tą datą powstaje też przychód, a zatem należność ze sprzedaży.

Jednocześnie dodaje się, iż Spółka może dowolnie kształtować warunki umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w sferę swobody zawierania umów cywilnoprawnych, natomiast wyłącznie oceniają ich skutki prawnopodatkowe. Przychód ze zbycia nieruchomości ustala się w oparciu o przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 tej ustawy). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy, na podstawie art. 14 ust. 3 ww. ustawy, wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

W tym miejscu należy podkreślić, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego (organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku ? nie prowadzi postępowania dowodowego, które to w przedmiotowej sprawie, umożliwiłoby rozstrzygnięcie, czy ustalona przez strony cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, czy też nie).

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Mając na uwadze powyższe, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

   - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16c pkt 1 tejże ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka otrzymała nieruchomość gruntową niezabudowaną (działki gruntu) o wartości rynkowej 20 mln zł, ustalonej na podstawie operatu wykonanego przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego. Wartość przekazanej nieruchomości ? zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ? Spółka uznała za przychód. W przedmiotowej sprawie, skoro Spółka ustaliła przychód z tytułu nieodpłatnie nabytej nieruchomości na poziomie ceny rynkowej, to wartość ta stanowi wartość początkową nieruchomości. Następnie Spółka sprzedała tę nieruchomość za cenę 12 mln zł netto (plus 2,64 mln zł podatku VAT).

Zatem, kierując się brzmieniem powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że dla Spółki, która zbyła nieruchomość gruntową niezabudowaną otrzymaną nieodpłatnie, przychód stanowić będzie wartość wyrażona w umowie sprzedaży przenoszącej prawo własności tejże nieruchomości, tj. 12 mln zł, natomiast kosztem uzyskania przychodów z tego tytułu będzie wartość początkowa przedmiotowej nieruchomości, tj. 20 mln zł, bowiem ? stosownie do art. 16c pkt 1 tejże ustawy ? grunty amortyzacji nie podlegają; pod warunkiem, że wartość określona w umowie sprzedaży odpowiada kryteriom wartości rynkowej w rozumieniu art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż rozpatrzenie wniosku dot. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy różnica w podatku VAT należnym a naliczonym stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu, zostało przez Wnioskodawcę uzależnione od udzielenia przeczącej odpowiedzi na pytanie dot. podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania.

W dniu 28 października 2008 r., nr ILPP1/443-731/08-4/KG została wydana interpretacja dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania stwierdzająca, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

W świetle powyższego, postępowanie dot. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy różnica w podatku VAT należnym a naliczonym stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP1/443-731/08-4/KG, interpretacja indywidualna