Czy Wnioskodawca wykonując wyłącznie usługi instalacyjno-budowlane wykonywane na nieruchomościach (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rejestracji dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, nie będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi od 2009 roku indywidualną działalność gospodarczą o kodzie PKD 43.99.Z ? Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane. W ramach tej działalności wykonuje on wyłącznie usługi budowlane na nieruchomościach położonych na terenie Niemiec, na rzecz niemieckiego kontrahenta będącego zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Usługi te podlegają na montażu instalacji technicznych do hodowli drobiu. Instalacje te są konstrukcjami o charakterze stałym, są trwale i nierozerwalnie związane z konkretnymi nieruchomościami. Zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości, na której wykonywana jest usługa budowlana. Usługi budowlane są opodatkowane podatkiem od towarów i usług w miejscu ich świadczenia, czyli w kraju położenia nieruchomości. Podatek od tej usługi rozlicza więc usługobiorca czyli kontrahent niemiecki. Mając na uwadze powyższe, Zainteresowany nie dokonał rejestracji dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca wykonując wyłącznie usługi instalacyjno-budowlane wykonywane na nieruchomościach położonych na terenie Niemiec, jest zobowiązany do dokonania rejestracji dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując wyłącznie usługi instalacyjno-budowlane wykonywane na nieruchomościach położonych na terenie Niemiec, nie jest on zobowiązany do dokonania rejestracji dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., natomiast od dnia 26 sierpnia 2011 r. (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054)), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, nie będąc zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi od 2009 roku indywidualną działalność gospodarczą o kodzie PKD 43.99.Z ? Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane. W ramach tej działalności wykonuje on wyłącznie usługi budowlane na nieruchomościach położonych na terenie Niemiec, na rzecz niemieckiego kontrahenta będącego zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W ustawie o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., generalną zasadę, którą należało się kierować w celu określenia miejsca świadczenia usług zawarto w art. 27 ust. 1. Zgodnie z nią, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi ? miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności ? miejsce stałego zamieszkania.

Stosownie do obowiązującego w tym okresie ust. 2 pkt 1 tego artykułu, w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego ? miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. (z wyjątkami określonymi w art. 8 tej ustawy), weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504), zgodnie z którą uchylone zostały art. 27 i art. 28, a dodano art. 28a do art. 28o regulujące kwestię określenia miejsca świadczenia usług.

Powołując przepisy obowiązujące do dnia 30 czerwca 2011 r. należy wskazać, iż zgodnie z art. 28a ustawy:

1. ilekroć jest mowa o podatniku ? rozumie się przez to:
1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 czerwca 2011 r.), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż co do zasady, gdy usługa świadczona jest na rzecz podatnika (według definicji ustawowej z art. 28a ustawy), miejsce jej świadczenia znajduje się w kraju, w którym, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, posiada on siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania (dotyczy osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą). Tę zasadę ogólną stosuje się, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika i przepisy (art. 28e, 28f, 28g, 28i, 28j, 28n ustawy) nie przewidują specjalnych zasad ustalania miejsca świadczenia.

W dniu 1 lipca 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 134, poz. 780).

Na podstawie zapisów tej ustawy, przepis art. 28a od dnia 1 lipca 2011 r. otrzymał brzmienie:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
   
   

Powyższy artykuł (zarówno w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2011 r., jak i od dnia 1 lipca 2011 r.) wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z opisu sprawy, kontrahent niemiecki na rzecz którego Wnioskodawca wykonywał usługi będące przedmiotem pytania, spełnia definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy.

Z kolei w myśl art. 28b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Od ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług, ustawodawca przewidział szereg wyjątków.

Zgodnie z art. 28e ustawy, w przypadku usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach i obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jak wynika z przepisu art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy obowiązującego do dnia 31 grudnia 2009 r. i obowiązującego po tej dacie art. 28e ustawy, katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty. Z przepisów tych wynika, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego na czyją rzecz są wykonywane oraz gdzie mają siedzibę usługodawca i usługobiorca. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Zatem należy zgodzić się z Zainteresowanym, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości, na której wykonywana jest dana usługa.

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest stwierdzenie, czy wykonując wyłącznie usługi instalacyjno-budowlane wykonywane na nieruchomościach położonych na terenie Niemiec, jest on zobowiązany do dokonania rejestracji dla potrzeb wewnątrzwspólnotowych transakcji.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako ?podatnika VAT czynnego? lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 ? jako ?podatnika VAT zwolnionego?.

W świetle regulacji przepisu art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Przepis ust. 1 stosuje się również do podatników w rozumieniu art. 15 innych niż wymienieni w ust. 1 i osób prawnych niebędących podatnikami w rozumieniu art. 15, u których wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przekroczyła kwotę, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, oraz tych, którzy zamierzają skorzystać z możliwości określonej w art. 10 ust. 6 (art. 97 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 97 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, podlegających obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy nabywając usługi, o których mowa w art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7, podają numer, pod którym są zidentyfikowani na potrzeby podatku na terytorium kraju, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów stwierdzić należy, iż do dnia 31 grudnia 2009 r. Zainteresowany, jako świadczący usługi, nie był zobowiązany, zgodnie z powołanymi przepisami art. 97 ustawy, do dokonania rejestracji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Stosownie do art. 97 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy:

1. nabywają usługi, do których stosuje się art. 28b, jeżeli usługi te stanowiłyby u nich import usług;
2. świadczą usługi, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.
   
   

Jak stanowi art. 97 ust. 9 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie podmiotu, o którym mowa w ust. 1-3, jako podatnika VAT UE.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

1. wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
2. wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 lub art. 11 ust. 1, od podatników podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
3. dostawach towarów zgodnie z art. 136 ust. 1 lub 2, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej,
4. usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca

   - zwane dalej ?informacjami podsumowującymi?.

Zatem także na podstawie obowiązujących przepisów, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonania rejestracji dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Usługi instalacyjno-budowlane, które Zainteresowany wykonuje, są usługami związanymi z nieruchomościami, dla których miejsce świadczenia ustala się zgodnie z art. 28e ustawy. Tym samym, z uwagi na fakt, iż nie są to usługi objęte regulacją art. 28b ustawy, w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 97 ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, a Zainteresowany nie jest zobowiązany do dokonania rejestracji jako podatnik VAT UE, z tytułu świadczonych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.