Wartość majątku likwidacyjnego osoby prawnej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2014 r. (data wpływu 6 października 2014 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 grudnia 2014 r. (data nadania 5 grudnia 2014 r., data wpływu 8 grudnia 2014 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 27 listopada 2014 r. Nr IPPB2/415-754/14 -2/MG (data nadania 27 listopada 2014 r., data doręczenia 1 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika w związku z powstaniem po stronie udziałowców przychodu związanego z likwidacją Spółki - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Spółki jako płatnika w związku z powstaniem po stronie udziałowców przychodu związanego z likwidacją Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) powstała w 2011 roku i prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług internetowych. Wspólnikami wymienionej spółki są dwie osoby fizyczne.

W wyniku porozumienia ze spółką ?B. Spółka z o.o.?, które nastąpiło w grudnia 2013 r. została utworzona pomiędzy wymienionymi podmiotami nowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością o nazwie - ?Grupa G. sp. z o.o.?.

Wnioskodawca, jako wspólnik nowo zawiązanej spółki objął większość udziałów o wartości 1.248.300,00 zł, które w całości zostały pokryte wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa G. sp. z o.o.

W celu uproszczenia struktury udziałowcy dopuszczają możliwość likwidacji spółki G.. Całość majątku spółki ?G. sp. z o.o.? stanowią w tej chwili udziały w spółce ?Grupa G. Sp. z o.o.?.

Na skutek ewentualnej likwidacji wcześniej utworzonej spółki każdy ze wspólników obejmie część udziałów w wysokości proporcjonalnej do przypadających mu udziałów w likwidowanej spółce. W konsekwencji udziały w spółce Grupa G. sp. z o.o. pozostaną w rękach ich dotychczasowych posiadaczy - wspólników likwidowanej spółki G., a udział w zyskach nie będzie różnił się od dotychczasowego.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 27 listopada 2014 r. Nr IPPB2/415-754/14-2/MG (data nadania 27 listopada 2014 r., data doręczenia 1 grudnia 2014 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

• przeformułowanie zadanych przez Spółkę pytań podatkowych mających być przedmiotem interpretacji indywidualnej w powiązaniu z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, tak aby dotyczyły one spoczywających na Spółce obowiązków płatnika związanych z ewentualnie powstałym po stronie udziałowców Spółki przychodem związanym z likwidacją Spółki, z uwagi na to, że zadane pytania dotyczą tylko i wyłącznie sytuacji prawnopodatkowej podatnika (udziałowca Spółki) w kontekście przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nie dotyczą obowiązków Spółki jako zainteresowanego występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie.
  
  

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie pismem z dnia 3 grudnia 2014 r. (data nadania 5 grudnia 2014 r., data wpływu 8 grudnia 2014 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z likwidacją Spółki we wskazanym i opisanym zdarzeniu przyszłym, na Spółce jako płatniku ciąży zobowiązanie do poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
   
2. Czy w przypadku uznania, iż w opisanym zdarzeniu przychód powstanie, to czy będzie on podlegał zwolnieniu na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym przychód w związku z podziałem majątku likwidowanej spółki nie powstanie. Bowiem w przypadku likwidacji, uprzednim wspólnikom likwidowanej spółki przypadną wyłącznie udziały w spółce ?Grupa G.? będące i tak w ich dotychczasowym posiadaniu, a więc bez dokonywania faktycznego podziału majątku likwidacyjnego. Ten będzie bowiem miał wyłącznie charakter formalny, gdyż udziały pozostaną w rękach dotychczasowych posiadaczy. Przychód z kapitału pieniężnego w postaci części majątku otrzymanego w wyniku podziału likwidowanej spółki występuje jedynie w sytuacji, gdy nastąpi przeniesienie własności części majątku likwidowanej osoby prawnej pomiędzy osobą prawną a uprawnioną osobą fizyczną. Natomiast w opinii wspólników likwidowanej spółki taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku będącym przedmiotem interpretacji, gdyż w tym wypadku nie następuje przeniesienie prawa własności. Tym samym nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie wspólników w związku z podziałem majątku likwidacyjnego, oraz obowiązkiem podatkowym z tego tytułu.

Natomiast art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy stanowi, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki. Przychód z tytułu podziału majątku likwidowanej spółki powstaje w momencie otrzymania przez wspólnika majątku, w związku z likwidacją spółki. Oznaczenie wartości udziałów spółki nie może być rozumiane jako oznaczenie wysokości przychodu, jaki zostanie uzyskany. Nie skutkuje to bowiem w opisanym zdarzeniu przyszłym dla osoby otrzymującej udziały powstaniem konkretnego i wymiernego przysporzenia majątkowego, tj. innymi słowy nie powoduje po jej stronie przyrostu majątkowego. Tym samym nie stanowi dochodu faktycznie uzyskanego, w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 3 u.p.d.o.f.

Gdyby nawet uznać, że przychód powstał i opodatkowaniu podlega cała kwota przychodu (wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej) to w ocenie Wnioskodawcy powinna ona podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a u.p.d.o.f. Zauważyć bowiem należy, iż majątek likwidacyjny na który składają się udziały w spółce Grupa G., stanowi w całości koszt nabycia nabycia udziałów w spółce G..

Zauważyć należy, że w przypadku nie podzielenia wyżej wskazanego stanowiska przez organ podatkowy, wówczas ta sama kwota zostałaby dwukrotnie potraktowana jako przychód podlegający opodatkowaniu: zarówno w chwili likwidacji spółki G. sp. z o.o., jak i w momencie potencjalnej likwidacji spółki Gupa G. sp. z o.o. - tj. faktycznego otrzymania środków z tej likwidacji. Takie rozumowanie zdaniem Wnioskodawcy byłoby zatem chybione.

W przekonaniu Wnioskodawcy obowiązek podatkowy wynikający z powstania przychodu, o którym mowa we wskazanych artykułach nie powstanie. Przedsiębiorstwo jest własnością Grupy G. sp. z o.o. w związku z czym rozwiązanie spółki G. będzie miało na celu jedynie uproszczenie struktury, a zatem będzie miało wyłącznie charakter formalny. Majątek likwidacyjny nie będzie faktycznie dzielony i będzie stanowił wyłącznie udziały spółki ?Grupa G.?, które w tym momencie i tak znajdują się w posiadaniu ich potencjalnych przyszłych nabywców. Nie można zatem mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu po stronie wspólników likwidowanej spółki.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 grudnia 2014 r. na wezwanie tut. organu Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko w sprawie, stwierdzając m.in., że zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym przychód w związku z podziałem majątku likwidowanej spółki nie powstanie a w związku z tym na Spółce nie będzie także ciążył obowiązek jako płatniku, poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy, za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Przy ustalaniu wartości przychodu, o którym mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy, co wynika bezpośrednio z treści art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w przypadku, gdy cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej określonych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej jest uprawniony do określenia wartości przychodu z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych, jeżeli podatnik nie wskaże przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik (art. 19 ust. 1 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ? z zastrzeżeniem art. 52a ? pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach osoby prawnej.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Do obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego zobowiązani są, na mocy art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy. Płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z art. 42 ust. 1 i 1a ww. ustawy, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka powstała w 2011 r. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne. W wyniku porozumienia zawartego z inną spółką z o.o., które nastąpiło w grudnia 2013 r. została utworzona nowa spółka z o.o. Spółka, jako wspólnik nowo zawiązanej spółki objęła większość udziałów tej spółki o wartości 1.248.300,00 zł, które w całości zostały pokryte wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa Spółki. W celu uproszczenia struktury udziałowcy dopuszczają możliwość likwidacji Spółki. Całość majątku Spółki stanowią w tej chwili udziały w nowo utworzonej spółce z o.o. Na skutek ewentualnej likwidacji Spółki każdy ze wspólników obejmie część udziałów w wysokości proporcjonalnej do przypadających mu udziałów w likwidowanej Spółce. W ocenie Spółki udziały w nowo utworzonej spółce pozostaną w rękach ich dotychczasowych posiadaczy - wspólników likwidowanej Spółki a udział w zyskach nie będzie różnił się od dotychczasowego.

Stosownie do treści art. 286 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów (art. 286 § 2 ww. ustawy). Umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku (art. 286 § 3 ww. ustawy). Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku. Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że jak wskazała Spółka w przedstawionym zdarzeniu przyszłym majątek likwidacyjny Spółki stanowić będą udziały objęte w nowo utworzonej spółce, zatem właścicielem przedmiotowych udziałów jest Spółka. Tym samym wspólnicy Spółki staną się właścicielami udziałów nowo utworzonej spółki z dniem ich przekazania, jako majątku likwidacyjnego likwidowanej Spółki. W konsekwencji nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że w niniejszej sprawie taka sytuacja nie ma miejsca, gdyż w tym wypadku nie następuje przeniesienie prawa własności.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej uregulowania prawne oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy uznać, że w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego przez wspólnika Spółki w wyniku likwidacji Spółki, a wydatkami poniesionymi na objęcie udziałów w Spółce likwidowanej.

Przy ustalaniu wartości przychodu osiągniętego przez wspólnika Spółki z tytułu podziału majątku likwidowanej Spółki przyjąć należy wartość określoną na podstawie ceny rynkowej z dnia przeniesienia na wspólników własności majątku likwidacyjnego, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odsyłającą do treści przepisu art. 19 ww. ustawy.

Reasumując, wartość majątku likwidacyjnego osoby prawnej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów likwidowanej spółki. Natomiast ewentualna różnica pomiędzy wartością majątku likwidacyjnego a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów przez wspólników, których wartość jest zwolniona z podatku, podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%.

Nie można zatem podzielić stanowiska Spółki, że gdyby nawet uznać, że przychód powstał i opodatkowaniu podlega cała kwota przychodu (wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej) powinna ona podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem majątek likwidacyjny, na który składają się udziały w spółce Grupa G., stanowi w całości koszt nabycia nabycia udziałów w spółce G.

Zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na Spółce jako płatniku ciążyć będzie obowiązek poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podlegać będzie wyłącznie różnica pomiędzy wartością rynkową majątku likwidacyjnego przypadającego danemu wspólnikowi w wyniku likwidacji, a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów likwidowanej Spółki. Jeżeli wartość majątku przekazanego będzie równa lub mniejsza niż koszt nabycia lub objęcia udziałów w Spółce dochód nie wystąpi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.