Pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z rat leasingowych samochodu osobowego przeznaczonego (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.03.2013 r. (data wpływu 18.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z rat leasingowych samochodu osobowego przeznaczonego do wynajmu oraz po okresie 6 miesięcy również do działalności gospodarczej ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18.03.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z rat leasingowych samochodu osobowego przeznaczonego do wynajmu oraz po okresie 6 miesięcy również do działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pan Michał C. jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG i jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem wykonywanej działalności gospodarczej jest m.in. ?Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek? kod 77.11.Z wg. PKD 2007.

W dniu 03 stycznia 2013 r. Pan C. zawarł umowę leasingu samochodu osobowego, której przedmiotem jest samochód osobowy L. Samochód ten nie posiada homologacji ciężarowej. Okres trwania leasingu wynosi 59 miesięcy. Od chwili zawarcia umowy leasingu samochód jest przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie. W dniu 10 stycznia 2013 roku zawarta została umowa najmu tego samochodu na okres 4 lat od dnia 10.01.2013 r. do dnia 09.01.2017 r. z zastrzeżeniem, że po upływie 6 miesięcy obowiązywania, tj. po dniu 9 lipca 2013 roku, może zostać rozwiązana przez każdą ze stron z zachowaniem 30-dniowego terminu wypowiedzenia. Po zakończeniu lub rozwiązaniu umowy najmu samochód nadal będzie przeznaczony do oddania w odpłatne używanie, jednak w wypadku, gdyby nie został natychmiast ponownie wynajęty, może być wykorzystywany przez Pana C. również jako narzędzie przy świadczeniu innych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług np. w celu dojazdu do klientów lub odbywania podróży służbowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Panu Michałowi C będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości (100%) od rat leasingowych opłacanych po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy w przypadku, gdy samochód będzie nadal przeznaczony do dalszego wynajmu, ale będzie również wykorzystywany jako narzędzie przy świadczeniu innych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług np. w celu dojazdu do klientów lub odbywania podróży służbowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 6 ustawy z dnia 16.12.2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym ograniczenie możliwości odliczenia podatku naliczonego dotyczy samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 1 powołanego artykułu użytkowanych m.in. na podstawie umowy leasingu. Jednak zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy ograniczenia nie dotyczą przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne użytkowanie samochodów, o których mowa w ust. 1 na podstawie umowy najmu i samochody te są przeznaczone wyłącznie do wykorzystania w tym celu przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. W opisanym stanie faktycznym spełnione będą warunki określone w dyspozycji art. 3 ust. 2 pkt 7 o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym w związku z czym nie powinno być zastosowane ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w art. 3 ust. 1 ustawy i w konsekwencji art. 3 ust. 6, lecz ogólna reguła sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ograniczanie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym nie powinno mieć zastosowania również w sytuacji, gdy po zakończeniu aktualnie obowiązującej umowy najmu zawartej na okres powyżej 6 miesięcy samochód ten nadal będzie przeznaczony do oddania w odpłatne użytkowanie. Podatnik zachowa w tej sytuacji prawo do odliczenia podatku VAT od rat leasingowych także wtedy, gdyby samochód był w tym czasie wykorzystywany przy świadczeniu innych usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Do dnia 31 grudnia 2010r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: ?ustawą nowelizującą?, z dniem 1 stycznia 2011r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast dodano m.in.:

• przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.
  
  
  

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej z dnia 16 grudnia 2010 r., dodane w ustawie o VAT, przepisy art. 86a ust. 1-10 wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów regulują przepisy art. 3 ww. ustawy z dnia 16 grudnia 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012r. poz. 1456) zwanej dalej ustawą zmieniającą.

I tak, w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy nowelizującej w związku z art. 10 pkt 1 ustawy zmieniającej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca ? nie więcej jednak niż 6000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
   
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50 % długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
   
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
   
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
   
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
   
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą ? jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
   
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
   

1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
   
2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.
   
   
   

Stosownie do art. 3 ust. 3 ww. ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Z wyżej powołanego przepisu art. 3 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, których dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony, wykorzystywanych w celach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Jednak, w myśl art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 tego artykułu nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Sformułowanie zawarte w powyższym zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, dotyczące przedmiotu działalności podatnika nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w sensie zadysponowania konkretnym samochodem w pewien określony sposób.

W kontekście ww. przepisu przedmiot działalności gospodarczej w tym wypadku jest związany jednocześnie z wynajmem konkretnych samochodów ze względu na użycie w nim wyrazu ?tych?, przy czym najem samochodów jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

W związku z tym zaistnienie przesłanki w postaci prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze nie jest wystarczające do nabycia prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Bowiem do nabycia tego uprawnienia niezbędne jest zaistnienie drugiej przesłanki w postaci przeznaczenia danego samochodu do wynajmu.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60 % kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6 000 zł.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż zawarte w jego treści ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczy samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej. Powyższe oznacza, że przepis ten nie będzie miał zastosowania w sytuacji wskazanej w art. 3 ust. 2 tej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest m.in. ?Wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek? kod 77.11.Z wg. PKD 2007. W dniu 03 stycznia 2013 r. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu samochodu osobowego, której przedmiotem jest samochód osobowy L. Samochód ten nie posiada homologacji ciężarowej. Okres trwania leasingu wynosi 59 miesięcy. Od chwili zawarcia umowy leasingu samochód jest przeznaczony wyłącznie do oddania w odpłatne używanie. W dniu 10 stycznia 2013 roku zawarta została umowa najmu tego samochodu na okres 4 lat od dnia 10.01.2013 r. do dnia 09.01.2017 r. z zastrzeżeniem, że po upływie 6 miesięcy obowiązywania, tj. po dniu 9 lipca 2013 roku, może zostać rozwiązana przez każdą ze stron z zachowaniem 30-dniowego terminu wypowiedzenia. Po zakończeniu lub rozwiązaniu umowy najmu samochód nadal będzie przeznaczony do oddania w odpłatne używanie, jednak w wypadku, gdyby nie został natychmiast ponownie wynajęty, może być wykorzystywany przez Stronę również jako narzędzie przy świadczeniu innych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług np. w celu dojazdu do klientów lub odbywania podróży służbowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych opłacanych po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy w przypadku, gdy samochód będzie nadal przeznaczony do dalszego wynajmu, ale będzie również wykorzystywany jako narzędzie przy świadczeniu innych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano, wynikające z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego u usługobiorców użytkujących samochody, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, odnosi się do samochodów i pojazdów samochodowych wskazanych w ust. 1 tego artykułu. Powyższe pozwala zatem na stwierdzenie, iż ograniczenie to nie będzie miało zastosowania w sytuacjach przewidzianych w ust. 3 tegoż artykułu, a zatem również w sytuacji gdy podatnik użytkujący samochód osobowy, na podstawie umowy leasingu, wykorzystuje go, w ramach prowadzonej w zakresie wynajmu działalności gospodarczej, przez okres co najmniej 6 miesięcy wyłącznie w tym celu.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, należy stwierdzić, iż skoro Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu samochodów a samochód osobowy, który zamierza użytkować na podstawie umowy leasingu, zamierza wykorzystywać w celu wynajmu, przy czym przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy wyłącznie w tym celu, zatem ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej nie będzie miało zastosowania.

Wskazać jednak należy, że regulacje prawne, a w szczególności art. 3 ust. 6 i art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, jednoznacznie wskazują, że ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności jest wynajem samochodów, a samochód osobowy, który będzie użytkowany na podstawie umowy leasingu, wykorzystywany będzie w celu wynajmu, przy czym przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy wyłącznie w tym celu.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy leasingowany samochód po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy będzie nadal przeznaczony do dalszego wynajmu, ale będzie również wykorzystywany jako narzędzie przy świadczeniu innych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług np. w celu dojazdu do klientów lub odbywania podróży służbowych, to Wnioskodawca zachowa prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, pod warunkiem, że nie wystąpią żadne przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.