Czy zwrot wartości wkładu wniesionego do spółki komandytowej w postaci prawa własności nieruchomości (...)

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m. in. opodatkowania należności otrzymanych przez wspólnika występującego ze spółki jawnej. Z uwagi na to, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 19 stycznia 2010 r. wezwano Pana do uiszczenia opłaty oraz doprecyzowania zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Powyższe uzupełniono w dniu 29 stycznia 2010

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pan na pokrycie sumy komandytowej wnieść do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego prawo własności nieruchomości. Następnie nastąpi zwrot wkładu - w związku z wystąpieniem ze spółki - poprzez wypłacenie sumy pieniężnej odpowiadającej wartości wniesionego wkładu.

Nieruchomość będąca przedmiotem aportu została nabyta do majątku wspólnego Pana i małżonki w dniu 3 sierpnia 2001 r. Przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej. Przedmiotem aportu będzie nieruchomość gruntowa. Jak Pan wskazuje, ze względu na to, iż zwrot wartości nieruchomości w formie pieniężnej nastąpi w przyszłości, wiążące określenie wysokości zwrotu w chwili obecnej nie jest możliwe, należy jednak przypuszczać, że będzie to wysokość równa wartości wniesionego wkładu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy zwrot wartości wkładu wniesionego do spółki komandytowej w postaci prawa własności nieruchomości wniesionego na pokrycie sumy komandytowej związany z wystąpieniem komandytariusza ze spółki komandytowej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jeżeli został zwrócony w formie pieniężnej...

Uważa Pan, iż zgodnie z poglądem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 7 października 2004 r. sygn. akt FSK 594/04 ?wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku'. Ponadto WSA w Lublinie w wyroku z dnia 30 września 2009 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 256/09 dotyczącym interpretacji, która ?wydana została w sprawie dotyczącej opodatkowania majątku, który wspólnik spółki komandytowej otrzyma w związku z wystąpieniem ze spółki' powołał się na ww. orzeczenie. Sąd ten wskazał ponadto, iż ten pogląd jest dominującym w orzecznictwie wskazując, iż: ?Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd zawarty w wyrokach: NSA w Warszawie z dnia 7 października 2004 r., sygn. akt FSK 594/04, z dnia 6 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1629/07, WSA w Warszawie z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2247/08, WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 257/09, WSA w Kielcach z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Ke 72/07 i WSA w Białymstoku, sygn. akt I SA/Bk 557/08, w których wywiedziono, że wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym. Zobowiązanie występującego ze spółki wspólnika do uiszczenia podatku dochodowego od spłaty udziału w majątku spółki oznaczałoby opodatkowanie już wcześniej opodatkowanego majątku, a to godziłoby w podstawową zasadę prawa podatkowego - unikania podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepis art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) stanowi, iż spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 103 ww. w sprawach nieuregulowanych w dziale dotyczącym spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Stosownie do art. 65 § 1 kodeksu spółek handlowych wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika.

Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Bilans ten winien zawierać wszystkie składniki materialne i niematerialne (wg cen rynkowych), które mają wartość wymierną w pieniądzu. Zatem wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych). Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zgodnie z tą zasadą dochody z udziału w spółce komandytowej opodatkowuje się osobno u każdej osoby w stosunku do jej udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

W konsekwencji wkład zwrócony wspólnikowi występującemu ze spółki jawnej, jest wolny od opodatkowania podatkiem dochodowym ? na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy ? tylko do wysokości, w jakiej został do tej spółki wniesiony.

Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziału kapitałowego, a wartością wkładu wniesionego przez wspólnika do spółki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia w tym zakresie jest, że przyrost majątku spółki sukcesywnie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca zwolnił bowiem, zgodnie z cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy, tylko wartości wymienione w tym przepisie.

Przychód z tytułu otrzymanego udziału kapitałowego, ponad wartość zwolnioną od opodatkowania należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)?c).

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem 'prawa majątkowe', nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjąć, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem ?w szczególności'. Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie nie wymienionych w tym przepisie.

Reasumując należy stwierdzić, iż zwrot wkładu wniesionego do spółki komandytowej wypłacony w formie pieniężnej w związku z wystąpieniem komandytariusza ze spółki ? zgodnie ze wskazaniem we wniosku w wysokości równej wartości wniesionego wkładu - jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie pozostaje bez znaczenia fakt, iż otrzyma Pan zwrot wkładu w postaci pieniężnej za wkład wniesiony w postaci nieruchomości.

Jednocześnie należy podkreślić, iż tutejszy organ dokonał jedynie analizy skutków podatkowych w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego, tj. w zakresie opodatkowania należności otrzymanych przez wspólnika występującego ze spółki komandytowej. Niniejsza interpretacja nie ma zastosowania w odniesieniu do żadnych innych czynności prawnych które, w związku z treścią wyżej wskazanych przepisów, mogą odnosić się w jakikolwiek sposób do innych konstrukcji prawa podatkowego.

Odnośnie przytoczonych we wniosku wyroków WSA oraz NSA organ podatkowy wyjaśnia, że orzeczenia sądów administracyjnych wiążą strony i sąd w sprawach, w których zostały wydane i nie wiążą organu podatkowego do wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.