Czy dochody uzyskane z pracy na statku morskim pod banderą duńską (armator duński) Wnioskodawca musi (...)

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznych.

Wezwaniem z dnia 30 kwietnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 8 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w 2011 r. (styczeń - luty) wykonywał pracę najemną na statku morskim pod banderą norweską zarejestrowanym w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S). Statek jest własnością przedsiębiorstwa (armatora), którego siedziba i zarząd znajduje się w Norwegii.

Następnie w tym samym roku 2011 Wnioskodawca podjął pracę najemną na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym pod banderą duńską zarejestrowanym w Danii. Statek jest własnością i jest zarządzany przez przedsiębiorstwo (armatora), którego zarząd i siedziba znajduje się w Danii.

Wnioskodawca w 2011 r. nie pracował i nie osiągał żadnych dochodów w Polsce. Jest rezydentem Polski i w Polsce posiada stałe miejsce zamieszkania.

W przesłanym uzupełnieniu wskazano, iż statek pod banderą norweską na pokładzie którego Wnioskodawca wykonywał pracę był eksploatowany w transporcie międzynarodowym.

Siedziba oraz faktyczny zarząd przedsiębiorstwa, które eksploatowało statek pod banderą norweską znajdowało się w Norwegii.

Siedziba oraz faktyczny zarząd przedsiębiorstwa, które eksploatowało statek pod banderą duńską w transporcie międzynarodowym znajdowało się w Danii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy dochody uzyskane z pracy na statku morskim pod banderą duńską (armator duński) Wnioskodawca musi wykazać w zeznaniu rocznym i czy od tych dochodów musi zapłacić podatek dochodowy?
2. Czy do obliczenia skali podatkowej (kwoty podatku) od dochodów z pracy na statku pod banderą norweską zarejestrowanym w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków Wnioskodawca musi uwzględnić dochody uzyskane podczas pracy na statku duńskim zarządzanym przez armatora z siedzibą w Danii?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 14 ust. 3 Konwencji między RP a Norwegią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskane z pracy najemnej na statku armatora norweskiego zarejestrowanym w N.I.S. podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 Konwencji między RP a Danią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, wynagrodzenie Wnioskodawcy uzyskane z pracy najemnej na statku armatora duńskiego, którego przedsiębiorstwo znajduje się w Danii podlega opodatkowaniu tylko w Danii, ponieważ w Danii znajduje się zarząd faktycznego przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt a) osiągając dochód, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w Danii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania.

Jednakże zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt c) Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu, uwzględnić dochód zwolniony z opodatkowania w Polsce. Art. 22 pkt 1c) jest nieprecyzyjny i może tu nastąpić dowolność interpretacji ze względu na słowo ?może", a także brak stwierdzenia czy ?pozostały dochód" oznacza dochód osiągnięty w Polsce czy też w innych krajach. Sformułowania w artykule ?pozostały dochód" oznacza dochód osiągany w Polsce a słowo "może" nie oznacza konieczności uwzględniania dochodu osiągniętego na statku armatora duńskiego do obliczania kwoty podatku od innych dochodów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, powinien opodatkować tylko dochód osiągnięty na statku zarejestrowanym w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S.) według skali podatkowej wynikającej tylko z wysokości dochodów osiągniętych na statku zarejestrowanym w Norwegii.

Jednocześnie ze względu na to że, Wnioskodawca nie osiągał w 2011 r. dochodów w Polsce dochód z pracy najemnej na statku armatora duńskiego nie musi zostać wykazany w zeznaniu rocznym i tym samym wpływać na skalę podatkową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Stosownie do art. 14 ust. 3 konwencji z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899) bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie. Jednakże, jeżeli wynagrodzenie zostało uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego zarejestrowanego w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S.), wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca wynagrodzenia ma miejsce zamieszkania.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt f) ww. konwencji określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" oraz "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368) bez względu na poprzednie postanowienia tego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, podlega opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa (art. 14 ust. 3 ww. konwencji).

Określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" oraz "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" w rozumieniu niniejszej konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej oznaczają, odpowiednio, przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 pkt g ww. konwencji).

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku oraz w jego uzupełnieniu Wnioskodawca posiadający rezydencję podatkową w Polsce w 2011 r. uzyskał dochody z pracy najemnej na statku zarejestrowanym w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (N.I.S.) eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające siedzibę i faktyczny zarząd w Norwegii oraz dochody z pracy najemnej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające siedzibę i faktyczny zarząd w Danii.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić zatem należy, iż dochody uzyskane przez Wnioskodawcę z pracy najemnej na pokładzie statku zarejestrowanego w N.I.S. podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Natomiast dochody z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające siedzibę i faktyczny zarząd w Danii podlegają opodatkowaniu tylko w Danii.

Jednocześnie, jak stanowi art. 22 ust. 1 pkt a) ww. konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym Protokołem z dnia 7 grudnia 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U.2010.241.1613) jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Danii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.

Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód (art. 22 ust. 1 pkt c).

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu tylko w Danii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku i w jego uzupełnieniu oraz powołany wyżej stan prawny stwierdzić zatem należy, iż dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w 2011 r. z pracy najemnej na pokładzie statku pod banderą duńską są zwolnione z opodatkowania w Polsce, ale mają wpływ na podatek od dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, tj. należy uwzględnić te dochody do ustalenia stopy procentowej, według której Wnioskodawca powinien obliczyć podatek należny od dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku zarejestrowanego w N.I.S. podlegających opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, 70-561 Szczecin ul. Staromłyńska 10 po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.