Utrata statusu małego podatnika sygn: PT8/033/299/954/AMT/13/RD-118325

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 w związku z art. 14o § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej wydanej, w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dniu 19 marca 2009 r. na podstawie art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, na wniosek z 8 grudnia 2008 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie utraty statusu małego podatnika, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2008 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek z 8 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie utraty statusu małego podatnika. Wezwaniem z 9 marca 2009 r. nr IPPP1-443-2211/08-2/IŻ Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, zwrócił się do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku poprzez wskazanie jakie czynności w stosunku do Wnioskodawcy podjął właściwy urząd skarbowy w zakresie objętym przedmiotowym wnioskiem. Pismem z 16 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) wniosek uzupełniono o powtórnie złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, oświadczenie o którym mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca, lub Strona) prowadzi działalność gospodarczą. Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, które od 2003 r. stanowi główne źródło przychodów, Wnioskodawca wykonuje w oparciu o przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 115, poz. 741, z późn. zm.), natomiast usługi prawne w oparciu o przepisy ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz.U. Nr 19, poz. 145, z późn. zm.).

Do usług typowo prawnych Wnioskodawca stosuje stawki (ceny) umowne (godzinowe), natomiast do pośrednictwa w obrocie nieruchomościami ? przyjęte w regionie ? stawki prowizyjne.

Po wprowadzeniu instytucji ?MAŁEGO PODATNIKA? ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ? art. 4 pkt 17a (Dz.U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym I wniosek o zmianę okresów rozliczania się z podatku VAT oraz rozpoczął składanie deklaracji kwartalnych VAT-7K. Ze względu na rozszerzenie działalności, pod koniec 2007 r. zmieniła się właściwość Urzędu Skarbowego I na Urząd Skarbowy II.

Urząd Skarbowy II ustalił, że przychody Wnioskodawcy w części fakturowanej systemem prowizyjnym przekraczają od 2003 r. rocznie odpowiednio 30.000 euro i dlatego na podstawie art. 10 ust. 1f i 1g ustawy z dnia 08.01.1993 r. uznał, że Wnioskodawca utracił prawo do rozliczania podatku VAT w okresach kwartalnych. Stanowisko to spowodowało, że począwszy od miesiąca października 2007 r. Wnioskodawca sporządzał deklaracje VAT-7 i rozliczał się z tego podatku w okresach miesięcznych.

Po upływie kilku miesięcy, w miesiącu wrześniu 2008 r. Urząd Skarbowy II zażądał skorygowania (zastąpienia) deklaracji kwartalnych VAT-7K deklaracjami miesięcznymi VAT-7 za lata 2004?2007. Do żądania tego Wnioskodawca wniósł zastrzeżenie, w którym zarzucił rozszerzoną (niekorzystną dla Niego) interpretację art. 4 pkt 17a lit. c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), a w konsekwencji niesłuszne zastosowanie art. 10 ust. 1f i 1g w/w ustawy, w którym ustawodawca pozbawia podatników wymienionych w art. 4 pkt 17a lit. c możliwości rozliczania się w okresach kwartalnych.

W zastrzeżeniu do stanowiska Urzędu Skarbowego stwierdził Wnioskodawca, że działalność znajduje się w pierwszej grupie ?małych podatników?, do których stosuje się przepis art. 4 pkt 17a lit. a o limicie przychodów 800.000 euro rocznie. Z grupy tej zostali wyłączeni jedynie podatnicy:

• ­prowadzący przedsiębiorstwa maklerskie,
• zarządzający funduszami powierniczymi,
• agenci,
• zleceniobiorcy lub inne osoby świadczące usługi o podobnym charakterze i to niezależnie od formy wynagradzania.
  
  

Pośrednik nie jest zleceniobiorcą, do którego ? ze względu na system prowizyjny ? pragnie uznać go urząd skarbowy dlatego, że działalność pośrednika w obrocie nieruchomościami została uregulowana specjalną ustawą z dnia 21.08.1997 r. (Dz.U. Nr 115, poz. 741, z późn. zm.).

Wobec odmiennej interpretacji art. 4 pkt 17a lit. c w/w ustawy o VAT przez podatnika, po konsultacji w dniu 3.12.2008 r. Urząd Skarbowy II wyraził zgodę na wstrzymanie się z realizacją zarządzenia o korektach deklaracji VAT-7K za lata 2004 do 2007 do czasu otrzymania interpretacji w niniejszej sprawie.

W związku u powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego i prawnego pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, ze względu na prowizyjny system wynagradzania, podlega przepisom art. 4 pkt 17a lit. a; aktualnie art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o VAT ? jak twierdzi Wnioskodawca, czy ? art. 4 pkt 17a lit. c; aktualnie art. 2 pkt 25 lit. b ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby system wynagrodzenia ? prowizja, była decydującym elementem (zasadą) powodującą zaliczenie ?MAŁEGO PODATNIKA? do drugiej grupy o limicie do 30.000 euro, jak twierdzi Urząd Skarbowy II, ustawodawca w art. 4 pkt 17a lit. c (obecnie w art. 2 pkt 25 lit. b) ustawy o VAT, zamiast wymieniać poszczególne rodzaje podatników, mógłby wyrazić krótko, np.: ?? uzyskujących wynagrodzenie prowizyjne za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 30.000 euro?.

Zatem ? w aktualnym stanie prawnym ? pośrednictwo w obrocie nieruchomościami wchodzi w zakres pierwszej grupy ?małych podatników? o limicie 800.000 euro.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając, na podstawie przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów ? 25 marca 2009 r. wydał interpretację indywidualną, nr IPPP1-443-2211/08-4/IZ, w której uznał, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W wydanej indywidualnej interpretacji organ podatkowy, nie zgadzając się ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku stwierdził, że Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami i osiągając z tego tytułu wynagrodzenie prowizyjne podlega regulacjom dotyczącym instytucji małego podatnika zawartym odpowiednio w: art. 4 pkt 17a lit. c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) oraz w art. 2 pkt 25 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z póżn. zm.).

Pismem z 6 kwietnia 2009 r. (data wpływu 9 kwietnia 2009 r.), złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), Wnioskodawca wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 25 marca 2009 r. w zakresie w jakim stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie zostało uznane za nieprawidłowe.

Rozpatrując sprawę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie z 11 maja 2009 r. nr IPPP1-443-2211/08-6/IZ stwierdził, że nie zachodzą przesłanki uzasadniające zmianę wydanej interpretacji z 25 marca 2009 r. nr IPPP1-443-2211/08-4/IZ.

Następnie w skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skardze Wnioskodawca wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, przedstawiając stanowisko co do zaistnienia w niniejszym przypadku tzw. milczącej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 412/09 uchylił zaskarżoną interpretację, w uzasadnieniu wyroku stwierdzając, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem trzymiesięcznego okresu, przewidzianego na wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, o którym mowa w art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa.

W motywach uzasadnienia Sąd wskazał, że złożony przez Stronę wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlegał uzupełnieniu w zakresie dotyczącym oświadczenia, o którym mowa w art. 14 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Złożony wniosek zawierał wymogi określone przepisami prawa, bowiem już w przedstawionym wniosku Strona nie stwierdziła, by okoliczności zawarte w stanie faktycznym stanowiły przedmiot postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego bądź przedmiot rozstrzygnięcia co do istoty decyzją, postanowieniem.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 18 listopada 2009 r. był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 30 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 529/10 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie i podtrzymał stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zawarte w zaskarżonym wyroku, zgodnie z którym z uwagi, że wniosek Strony wpłynął do organu 18 grudnia 2008 r., interpretacja indywidualna z 25 marca 2009 r. doręczona Stronie 30 marca 2009 r. została wydana z naruszeniem terminu określonego w art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z powyższym w zakresie objętym przedmiotowym wnioskiem winna znaleźć zastosowanie regulacja art. 14o ww. ustawy Ordynacja podatkowa.

Z uwagi, że interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej nr IPPP1-443-2211/08-4/IZ, została wydana po przekroczeniu trzymiesięcznego terminu do jej wydania ? 25 marca 2009 r., zatem na mocy art. 14o ustawy Ordynacja podatkowa, w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania przedmiotowej interpretacji, tj. od 19 marca 2009 r., stwierdzono prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w złożonym wniosku w pełnym zakresie.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14o § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d tejże ustawy uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie, tzw. milcząca interpretacja.

Art. 14o § 2 ww. ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż przepisy art. 14e i art. 14i § 2 stosuje się odpowiednio w przypadku wydania milczącej interpretacji.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 529/10, w którym Sąd podtrzymał stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 18 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Lu 412/09, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, w związku ze złożonym wnioskiem z 8 grudnia 2008 r., została wydana w dniu 19 marca 2009 r. interpretacja indywidualna stwierdzająca prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że ww. indywidualna interpretacja z 19 marca 2009 r. wydana na wniosek z 8 grudnia 2008 r. jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 pkt 17a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) przez małego podatnika rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

1. u którego wartość sprzedaży towarów, w rozumieniu art. 2 ust. 1 i ust. 3, a także wartość eksportu towarów i usług nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej 800.000 euro,
2. świadczącego usługi komisu ? jeżeli wartość sprzedanych towarów nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty, o której mowa w lit. a,
3. prowadzących przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami powierniczymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze ? jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi nie przekroczyła wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej 30.000 euro.
   
   

Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym straciła moc, na podstawie art. 175 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) z dniem 1 maja 2004 roku.

Zgodnie z art. 2 pkt 25 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązującej od 1 maja 2004 r., przez małego podatnika rozumie się podatnika podatku od towarów i usług:

1. u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro,
2. prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu ? jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 30.000 euro

? przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Powołane przepisy zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 30 kwietnia 2004 roku, jak i od 1 maja 2004 r. wskazują, że za małego podatnika uznaje się podatnika będącego agentem, zleceniodawcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, która za swoją usługę otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne lub wynagrodzenie o podobnym charakterze.

Z regulacji powyższych wynika, że istotny jest zatem rodzaj zawartej umowy oraz forma wynagrodzenia za wyświadczoną usługę.

Umowa pośrednictwa w obrocie nieruchomościami jest co prawda umową uregulowaną w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm.), nie oznacza to jednak, że nie jest ona umową o podobnym charakterze do umowy np. zlecenia, czy umowy agencyjnej. Nie chodzi tu o przyporządkowanie umowy pośrednictwa w obrocie nieruchomościami do którejś z umów wykazanych w katalogu przepisów art. 2 pkt 25 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (art. 4 pkt 17a lit. c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym), a o zbadanie czy nie posiada ona pewnych cech podobnych, bądź wspólnych do ww. umów decydujących o jej zakwalifikowaniu do otwartego katalogu umów wskazanych w tych przepisach, z których wyraźnie wynika, że dotyczą innych, niż zleceniobiorcy czy agenci, osób świadczących ?usługi o podobnym charakterze? do usług świadczonych na podstawie umowy zlecenia lub agencyjnej.

Jak wynika z art. 180 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami, ?przez umowę pośrednictwa pośrednik lub przedsiębiorca, o którym mowa w art. 179 ust. 3, zobowiązuje się do dokonywania dla zamawiającego czynności zmierzających do zawarcia umów wymienionych w ust. 1, a zamawiający zobowiązuje się do zapłaty pośrednikowi lub przedsiębiorcy wynagrodzenia?.

Zgodnie z art. 180 ust. 3 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, zakres czynności pośrednictwa w obrocie nieruchomościami określa umowa pośrednictwa.

Umowa pośrednictwa w obrocie nieruchomościami uregulowana w ww. ustawie, stanowi nowy typ umowy nazwanej (obok innych umów nazwanych, jak umowa zlecenia, czy umowa agencyjna) i choć zawiera pewne cechy charakterystyczne jedynie dla tej umowy, bez wątpienia jest umową o podobnym charakterze do umowy zlecenia czy też umowy agencyjnej.

Praktyka w stosowaniu ww. umowy pośrednictwa w obrocie gospodarczym, zobrazowana jest m.in. w zróżnicowanym orzecznictwie Sądu Najwyższego. Podkreślić jednak należy, że w orzecznictwie tym nie jest kwestionowany sam fakt podobieństwa ww. umów nazwanych. W zakresie podobieństwa tych umów wskazał jednoznacznie Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wydanych w tej problematyce orzeczeń (vide: np. wyroki SN z 12 stycznia 2007 r. sygn. akt IV CSK 267/06; z 20 grudnia 2005 r. sygn. akt V CK 295/05; z 23 listopada 2004 r. sygn. akt I CK 270/04).

Drugą przesłanką decydującą o zakwalifikowaniu umowy do katalogu określonego w przytoczonych wyżej przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jest kryterium formy wynagrodzenia uzyskiwanego za świadczoną usługę, tj. system prowizyjny lub wynagrodzenia w innej postaci.

W stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami świadczy usługi w pośrednictwie nieruchomościami, za które otrzymuje przyjęte w regionie stawki prowizyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz przedstawione okoliczności stanu faktycznego, stwierdzić należy, że skoro za usługi świadczone na podstawie umów o pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, uregulowanych w ustawie o gospodarce nieruchomościami, Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie prowizyjne, a także z uwagi na występujące podobieństwo umów nazwanych ? wskazanej: o pośrednictwo w obrocie nieruchomościami do umowy agencyjnej czy też do umowy zlecenia, wobec powyższego należy uznać, że spełnione są dwie przesłanki, od zaistnienia których ustawodawca uzależnia uznanie podatnika podatku od towarów i usług za małego podatnika w świetle wyżej powołanych przepisów art. 2 pkt 25 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (art. 4 pkt 17a lit. c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym), a zatem zawierane przez Wnioskodawcę umowy należą do katalogu umów, o którym mowa w ww. przepisach.

Mając powyższe na uwadze, Minister Finansów stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie uznał za nieprawidłowe.

Zatem należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z 19 marca 2009 r. stwierdzającą prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie, tzw. ?milczącą interpretację?, wydaną na podstawie art. 14o § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów ? w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.