W zakresie wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 września 2017 r. (data wpływu 18 września 2017 r.) uzupełnionym pismem z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2017 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług opłat pobieranych z tytułu zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 listopada 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.1.AR.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 16 listopada 2017 r. (data wpływu 27 listopada 2017 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U nr 91, poz. 578 z późn. zm.) Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Dom Pomocy Społecznej w M. (dalej DPS), funkcjonuje jako budżetowa jednostka powiatowa niemająca osobowości prawnej i finansowany jest z budżetu powiatu. DPS posiada zezwolenie wojewody podkarpackiego na jego prowadzenie z przeznaczeniem dla osób chorych, somatycznie przewlekle chorych i psychicznie przewlekle chorych.

W oparciu o art. 55 ustawy o pomocy społecznej ? dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających ? ?mieszkańców domu?, organizacja domu pomocy społecznej, zakres i poziom usług świadczonych przez dom uwzględnia w szczególności wolność, intymność, godność i poczucie bezpieczeństwa mieszkańców domu oraz stopień ich fizycznej i psychicznej sprawności. Działalność statutowa jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania.

Dom zapewnia odpowiednie warunki mieszkaniowe w pokojach 1, 2, 3, 4 ? osobowych, wyżywienie z uwzględnieniem zaleceń dietetycznych (4 posiłki dziennie), korzystanie z podstawowej opieki zdrowotnej, opieki lekarzy specjalistów, korzystanie z szerokiej gamy usług rehabilitacyjnych, korzystanie ze sprzętu rehabilitacyjnego i ortopedycznego, udział w terapii zajęciowej w formie haftowania, tkania, lepienia, drobnego szycia, pracy w drewnie, rzeźbienia, malowania, itp., dom pomocy społecznej w M. umożliwia również praktyki religijne zgodnie z wyznaniem mieszkańcy mogą korzystać z biblioteki i codziennej prasy dla mieszkańców corocznie organizuje się imprezy kulturalne, turystyczne i sportowe. Wykwalifikowana kadra domu zapewniająca całodobową opiekę ułatwia również mieszkańcom kontakty rodziną i społecznością lokalną.

DPS jest jednostką organizacyjną powiatu nad którą nadzór sprawuje starosta za pośrednictwem powiatowego centrum pomocy rodzinie. Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej. Decyzję o umieszczeniu w domu pomocy społecznej wydaje starosta powiatu prowadzącego dom pomocy społecznej.

Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca. Średni miesięczny koszt utrzymania mieszkańca w domu pomocy społecznej o zasięgu powiatowym ? ustala starosta i ogłasza w wojewódzkim dzienniku urzędowym. Nie później niż do dnia 31 marca każdego roku.

Obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1. Mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2. Małżonek. Zstępni przed wstępnymi.
3. Gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej.
   
   

Odpłatność ustalana jest do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania. W pierwszej kolejności koszty pobytu w placówce pokrywa mieszkaniec, a w przypadku osób małoletnich ?przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka. Dochodem tym mogą być alimenty lub renta rodzinna. Jeżeli pensjonariusz (lub jego przedstawiciel ustawowy) nie jest w stanie uiścić opłat, to obciążają one kolejno małżonka, zstępnych, wstępnych oraz gminę, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Jeżeli osoba umieszczona w placówce jest w stanie ponosić koszty pobytu w instytucji, obowiązki osób bliskich i jednostki samorządu terytorialnego nie powstają. Jednostką samorządową obciążoną kosztami przebywania w placówce jest gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej. Jest to gmina, na której terenie znajdowało się miejsce zamieszkania takiej osoby lub miejsce ostatniego zameldowania na pobyt stały osoby bezdomnej.

Wysokość opłat nie jest jednolita, zależy w pierwszej kolejności od dochodu mieszkańca. Mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Za jego zgodą opłata może być potrącana: z emerytury lub renty mieszkańca domu ? przez właściwy organ emerytalno-rentowy. Zgodnie z odrębnymi przepisami; z zasiłku stałego mieszkańca domu ? przez ośrodek pomocy społecznej dokonujący wypłaty świadczenia; opłatę za pobyt ośrodek pomocy społecznej przekazuje na rachunek bankowy domu pomocy społecznej. Opłaty przeznacza się na utrzymanie domu pomocy społecznej.

Mieszkaniec domu, a także inna osoba obowiązana do wnoszenia opłat za pobyt w domu pomocy społecznej. Jeżeli mieszkaniec domu przebywa u tej osoby, nie ponoszą opłat za okres nieobecności mieszkańca domu nieprzekraczającej 21 dni w roku kalendarzowym. Za małoletniego mieszkańca domu nie wnosi się opłaty z jego dochodu i dochodu osób obowiązanych do wnoszenia opłaty w okresie jego nieobecności nieprzekraczającej 70 dni w roku kalendarzowym, jeżeli w tym czasie przebywa w domu rodzinnym.

Osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić. Na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty, w szczególności jeżeli:

1. Wnoszą opłatę za pobyt innych członków rodziny w domu pomocy społecznej, Ośrodku wsparcia lub innej placówce;
2. Występują uzasadnione okoliczności, zwłaszcza długotrwała choroba, bezrobocie, niepełnosprawność, śmierć członka rodziny, straty materialne powstałe w wyniku klęski żywiołowej lub innych zdarzeń losowych;
3. Małżonkowie, zstępni, wstępni utrzymują się z jednego świadczenia lub wynagrodzenia;
4. Osoba obowiązana do wnoszenia opłaty jest w ciąży lub samotnie wychowuje dziecko.
   
   

Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ustawy o opiece społecznej. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu. Z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.

W uzupełnieniu wniosku podano, że:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy od podatku od towarów i usług: Zwalnia się od podatku: usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1. regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
   
2. wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
   
   • domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
     
   • placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3. placówki specjalistycznego poradnictwa,
   
4. inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
   
5. specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie;
   
   

Dom Pomocy Społecznej w M., prowadzony przez Powiat B. zapewnia całodobową opiekę osobom przewlekle psychicznie chorym na podstawie zezwolenia wojewody i jest wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę. Dom pomocy społecznej w M., jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. b ustawy od podatku od towarów i usług tj. wpisany do rejestru prowadzonego przez wojewodę: ? dom pomocy społecznej prowadzony przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, ? w przedmiotowym wypadku prowadzony przez jednostkę samorządu terytorialnego ? Powiat B.

Wnioskodawca wskazuje, że jednostka ? Dom Pomocy Społecznej w M., prowadzony przez Powiat B., został wpisany do Rejestru Domów Pomocy Społecznej Województwa P., prowadzonego przez Wojewodę dnia 24 września 2001 r. nr kolejny wpisu 27/1/01. Podmiotem nadzorującym Wojewoda P.

DPS został utworzony w oparciu o Zarządzenie Nr ? Wojewody K. z dnia 28 października 1987 r. w sprawie utworzenia Państwowego Domu Pomocy Społecznej dla Przewlekle Chorych Dorosłych w M. Zezwolenie na prowadzenie domu wydano dnia 24 września 2001 r., natomiast dnia 15 lipca 2009 r. wydano zezwolenie na czas nieokreślony.

Wnioskodawca wskazuje, że usługi świadczone przez Dom Pomocy Społecznej w M., prowadzonego przez Powiat B. są świadczone bezpośrednio na rzecz beneficjenta pomocy tj. na rzecz osób przewlekle psychicznie chorych (mieszkańców PPS).

Dom Pomocy Społecznej zapewnia: odpowiednie warunki mieszkaniowe (pokoje 1-, 2-, 3-osobowe), wyżywienie: 4 posiłki dziennie z uwzględnieniem zaleceń dietetycznych, pomoc w podstawowych czynnościach (toaleta, ubieranie, karmienie, kąpanie, załatwianie potrzeb fizjologicznych), pomoc w załatwianiu spraw osobistych a w szczególności w czytaniu i pisaniu listów, kontaktach z instytucjami (ZUS, Sąd, itp.), zakupach, utrzymywaniu kontaktu z rodziną, korzystanie z podstawowej opieki zdrowotnej świadczonej przez lekarzy pierwszego kontaktu z Ustrzyk Dolnych, opiekę lekarza psychiatry, psychologa, leki i artykuły sanitarne, zabiegi rehabilitacyjne, zajęcia terapii zajęciowej: muzycznej, kulinarnej i rękodzieła artystycznego.

Dom Pomocy Społecznej w M. umożliwia również praktyki religijne zgodnie z wyznaniem. Mieszkańcy mogą korzystać z biblioteki i codziennej prasy. Dla mieszkańców corocznie organizuje się imprezy kulturalne, turystyczne i sportowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie przez powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej, jakim jest zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej i pobieranie opłat z tego tytułu przez ww. jednostkę podlega zwolnieniu od podatku VAT czy też podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm. ? dalej w skrócie ustawa VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem domu pomocy społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy VAT ? nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

DPS wykonuje zadania własne powiatu o charakterze obowiązkowym. DPS funkcjonuje na zupełnie odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Wysokość opłaty za pobyt ustalana jest w sposób ściśle określony w ustawie o pomocy społecznej. To organ samorządu terytorialnego w ramach przyznanych kompetencji publicznych decyduje, kto i za ile zostaje umieszczony w DPS. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu i niewątpliwie mają charakter daniny publicznej (pobierane są przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w DPS) i stanowią dochody własne powiatu. Na swoje funkcjonowanie dom pomocy społecznej otrzymuje środki z budżetu powiatu, ani DPS ani powiat nie mają umowy cywilnoprawnej z pensjonariuszem ani kierującym pensjonariusza ?ośrodkiem pomocy społecznej dom pomocy społecznej nie osiąga zysku z tytułu wykonywanych zadań.

Wskazując na stanowisko orzecznictwa:

Opłaty pobierane przez gminne jednostki organizacyjne, tj. domy pomocy społecznej z tytułu pobytu w nich mieszkańców nie powinny być opodatkowane VAT, bowiem realizowane są w sferze imperium, a nadto nie wpływają na konkurencję prywatną. Domy pomocy społecznej działające w gminie jako gminne jednostki budżetowe pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu miasta, a pobrane dochody odprowadzają na jego rachunek, zatem nie sposób mówić o tym, że prowadzą działalności o charakterze komercyjnym. (I SA/Lu 888/16 ? wyrok WSA Lublin z dnia 29 marca 2017).

Brak jest podstaw do nabycia przez powiat statusu podatnika VAT w związku z prowadzeniem domu pomocy społecznej w świetle art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz .U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.) Powiat z tytułu prowadzenia domu pomocy społecznej nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. (por. I SA/Rz 55/17 ?wyrok WSA Rzeszów z dnia 21 marca 2017).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ww. ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ?ustawą? ? opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy ? przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się ? w świetle art. 8 ust. 1 ustawy ? każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (?).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną ? co do zasady ? w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy ? podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza ? według ust. 2 powołanego artykułu ? obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn.

są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) ? tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1868), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu ?jednostka budżetowa?, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 tej ustawy).

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej ?planem finansowym jednostki budżetowej?.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego ? gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny ? niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Z opisu sprawy wynika, że Dom Pomocy Społecznej funkcjonuje jako budżetowa jednostka powiatowa niemająca osobowości prawnej i finansowany jest z budżetu Powiatu. Dom Pomocy Społecznej posiada zezwolenie Wojewody na jego prowadzenie z przeznaczeniem dla osób chorych, somatycznie przewlekle chorych i psychicznie przewlekle chorych. Działalność statutowa jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania. W oparciu o art. 55 ustawy o Pomocy Społecznej ? Dom Pomocy Społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających ? ?Mieszkańców Domu?. Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ustawy o opiece społecznej. Pobyt w Domu Pomocy Społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu, z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.

Przy tak przedstawionym opisie stanu faktycznego, Powiat powziął wątpliwości, czy wykonywanie przez Powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej jakim jest zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej i pobieranie opłat z tego tytułu przez ww. jednostkę podlega zwolnieniu od podatku VAT czy też podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1769, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Art. 22 pkt 3 i pkt 4 ustawy o pomocy społecznej stanowi natomiast, że do zadań wojewody należy: wydawanie i cofanie zezwoleń lub zezwoleń warunkowych na prowadzenie domów pomocy społecznej oraz wydawanie i cofanie zezwoleń na prowadzenie placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej a także prowadzenie rejestru domów pomocy społecznej, placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej, placówek zapewniających miejsca noclegowe oraz jednostek specjalistycznego poradnictwa.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej ?mieszkańcami domu?.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1. jednostki samorządu terytorialnego;
2. Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3. inne osoby prawne;
4. osoby fizyczne.
   
   

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu (art. 57 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

W świetle powyższych rozważań i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że w niniejszych okolicznościach bezpośrednim odbiorcą usług jest osoba korzystająca z pomocy społecznej, która korzysta z usług świadczonych przez jednostkę budżetową. Opłaty za pobyt w domach pomocy społecznej, określane są każdorazowo na podstawie decyzji administracyjnej. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę dotyczące świadczenia usług w zakresie potrzeb bytowych i wspomagających spełniają definicję świadczenia usług wymienioną w art. 8 ust. 1 ustawy, które z uwagi na ich odpłatność podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do opłat za pobyt mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie ? zapewnienie pobytu w Domu Pomocy Społecznej, które jest wykonywane z nakazu organu władzy (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W ocenie Organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż sama realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (zapewnienie pobytu), które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby (podopiecznego), która za te czynności dokonuje opłaty w określonej decyzją wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Przy czym, Wnioskodawca w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że czynności świadczone przez Wnioskodawcę będą spełniały definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

Wnioskodawca (Powiat) świadcząc dane usługi będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. A zatem, opłaty za pobyt w domach pomocy społecznej, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dalszej kolejności należy ocenić czy świadczone odpłatnie usługi będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy ? w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1. regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
   
2. wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
   
   • domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
     
   • placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3. placówki specjalistycznego poradnictwa,
   
4. inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
   
5. specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (usług pomocy społecznej), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie bowiem chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Należy więc podkreślić, że zgodnie z omawianym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zwolnieniu podlegają jedynie te usługi, które:

1. są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, względnie usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie (w tym przypadku nie są to usługi pomocy społecznej),
2. są świadczone na rzecz beneficjenta tej pomocy ? oznacza to, że zwolnieniu podlegają jedynie te usługi, które są wykonywane na rzecz odbiorcy pomocy, usługi świadczone na rzecz np. innego podmiotu, który następnie świadczy usługi na rzecz beneficjenta pomocy, nie będą w związku z tym objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku,
3. są świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług.
   
   

Zatem usługi spełniające warunki przedmiotowe, ale świadczone przez podmiot niewymieniony w omawianej regulacji, nie będą objęte zwolnieniem.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, że wszelkie działania (usługi i dostawa towarów), które nie mają charakteru niezbędnego do świadczenia usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy, nie mają charakteru czynności ściśle związanych z tymi usługami w rozumieniu ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że skoro usługi zapewnienia pobytu w domu pomocy społecznej są usługami świadczonymi na podstawie ustawy o pomocy społecznej oraz są świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, to spełnione zostały warunki korzystania ze zwolnienia od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W konsekwencji świadczone w ww. zakresie usługi pomocy społecznej korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem domu pomocy społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy VAT, jest nieprawidłowe.

Należy podkreślić także, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt I SA/Lu 888/16 oraz orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt I SA/Rz 55/15 bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osądzonej w konkretnym stanie faktycznym.

Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.