Czy wydatki ponoszone na nabycie/wytworzenie produktów i towarów handlowych, przekazywanych klientom (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2053/11 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2142/10, wniosku z 8 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 czerwca 2010 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na nabycie/wytworzenie produktów i towarów handlowych przekazywanych klientom (potencjalnym klientom) w celu utrzymania dobrych relacji handlowych, zaprezentowania posiadanych produktów i towarów handlowych oraz zwiększenia dokonywanych przez nich zakupów ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2010 r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na nabycie/wytworzenie produktów i towarów handlowych przekazywanych klientom (potencjalnym klientom) w celu utrzymania dobrych relacji handlowych, zaprezentowania posiadanych produktów i towarów handlowych oraz zwiększenia dokonywanych przez nich zakupów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 3 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-803/10/JD wezwano o jego uzupełnienie. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniach 10 i 18 sierpnia 2010 r.

W dniu 27 sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-1092/10/JD, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretacja ta została skutecznie doręczona 31 sierpnia 2010 r.

Pismem z 13 września 2010 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z 19 października 2010 r. Znak: IBPBI/2/423W-155/10/JD odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została doręczona 22 października 2010 r. Pismem z 12 listopada 2010 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 14 grudnia 2010 r. Znak: IBPBI/2/4240-132/10/JD, IBRP/007-493/10 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 3 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2142/11 uchylił zaskarżoną interpretację. Od wyroku wniesiono skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z 12 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2053/11 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2142/10 wpłynął do tut. BKIP 24 września 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka - producent i dystrybutor sprzętu oświetleniowego przeznaczonego dla obiektów użyteczności publicznej, oświetlenia zewnętrznego i ulicznego - na podstawie opracowanego regulaminu ma zamiar przekazywać swoim obecnym i potencjalnym kontrahentom produkty i towary handlowe, stanowiące element kierowanej do kontrahentów oferty handlowej. Wartość jednostkowa przekazywanych przez Spółkę towarów i wyrobów jest zróżnicowana (zależna od rodzaju i charakterystyki produktu).

Posiadany przez Spółkę regulamin dzieli działalność prowadzoną w zakresie wydań m.in. na wydania związane z szeroko rozumianą działalnością reklamowo-marketingową.

Kategoria tych wydań obejmuje wydania polegające na przekazywaniu sprzętu oświetleniowego dotychczasowym klientom w celu utrzymania dobrych relacji handlowych, zaprezentowania posiadanych produktów i towarów handlowych oraz zwiększenia dokonywanych przez nich zakupów (intensyfikacji współpracy handlowej).

Do chwili obecnej, co do zasady, Spółka eliminowała wydatki tego typu z kosztów uzyskania przychodu, kwalifikując je do szeroko rozumianej reprezentacji. W związku z wprowadzeniem regulaminu, analizą stanu faktycznego oraz obowiązujących regulacji prawa podatkowego (w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654, ze zm. dalej: ?updop?)), Spółka planuje uwzględniać tego typu wydatki w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 updop.

Wydatki na nabycie/wytworzenie sprzętu oświetleniowego, przekazywanego następnie w ramach ww. kategorii wydań klientom/potencjalnym klientom, Spółka zamierza traktować jako koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 18 sierpnia 2010 r. Spółka wskazała, że wydania sprzętu nie są dokonywane do wszystkich kontrahentów Spółki. Wydania są dokonywane na rzecz takich aktualnych lub przyszłych kontrahentów, których pozycja lub inne istotne cechy pozwalają oczekiwać na uzyskanie przychodów w związku ze współpracą z nimi prowadzoną. Są to najczęściej duże sieci handlowe, znaczące firmy budowlane czy inwestorzy budujący nowe obiekty handlowe, usługowe, użyteczności publicznej. Celem wydań, jest ciągłe utrzymywanie wysokiej znajomości produktów Spółki przez jej kontrahentów. Otrzymują oni zarówno produkty z nowej oferty, dopiero wprowadzane na rynek jak i takie, które na rynku są obecne. Na rynku, na jakim działa Spółka, to rozpoznawalność produktu ma pierwszorzędne znaczenie, tym bowiem kierują się odbiorcy podejmując decyzje w przedmiocie zakupu. Wydania są kierowane do szerokiego kręgu odbiorców, dobranych w taki sposób, który pozwala zakładać utrzymanie relacji handlowych z dotychczasowymi klientami, pozyskanie w przyszłości w związku z takim wydaniem przychodów lub zwiększenie potencjału danego produktu, objawiające się większym zainteresowaniem takim produktem, co może przekładać się na zwiększone zakupy danego produktu. Jest oczywistym, że kontrahenci Spółki chętniej będą dokonywać zakupu danego produktu, jeśli będzie on powszechnie znany, a stanie się tak wówczas, gdy będzie łatwo dostępny. Z kolei będzie łatwo dostępny, jeśli kontrahent będzie mógł go w każdej chwili pokazać swoim klientom. Ponadto nieodpłatne przekazanie produktów powoduje, że nasi kontrahenci są bardziej skłonni do dokonywania zakupów naszych produktów, jest to bowiem swego rodzaju zachęta.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki ponoszone na nabycie/wytworzenie produktów i towarów handlowych, przekazywanych klientom (potencjalnym klientom) w celu utrzymania dobrych relacji handlowych, zaprezentowania posiadanych produktów i towarów handlowych oraz zwiększenia dokonywanych przez nich zakupów (dalej: ?Wydatki"), powinny być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, jako spełniające ogólne przesłanki z art. 15 ust. 1 updop? (pytanie wynikające z uzupełnienia wniosku)

Zdaniem Spółki, (stanowisko zawarte w uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura 18 sierpnia 2010 r.), zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Stosownie do utrwalonej praktyki, aby dany wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy:

• musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• musi zostać poniesiony lub zarachowany przez podatnika oraz właściwie udokumentowany , oraz
• nie może zawierać się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.
  
  

W związku z powyższym, Spółka ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków - po wyłączeniu tych, których możliwość uwzględnienia w wyniku podatkowym jest wprost ograniczona w updop - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, oraz może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego powyżej art. 15 ust. 1 updop.

W opinii Spółki, ponoszonym wydatkom nie można odmówić bezpośredniego związku z działalnością prowadzoną przez Spółkę oraz z generowanym przez Spółkę przychodem.

Przepisy podatkowe nie definiują wprost pojęcia ?reprezentacji?. W opinii Spółki, o takiej klasyfikacji przesądza cel poniesienia wydatków. Zatem wydatki można uznać za reprezentacyjne, jeżeli wskazują na okazałość i wystawność podmiotu, który je ponosi; celem ponoszonego wydatku jest w takich przypadkach przedstawienie firmy (spółki) w korzystnym świetle, stworzenie i utrwalenie pozytywnego wizerunku o firmie oraz podniesienie jej prestiżu. Jak to już zostało wskazane powyżej, w analizowanym stanie faktycznym podejmowane działania nie służą budowaniu wizerunku Spółki, służą bowiem prezentacji klientom towarów i wyrobów (przedstawieniu oferowanego przez Spółkę asortymentu, wskazaniu zalet oraz oferowanych użyteczności poszczególnych towarów i wyrobów). Spółka zaznacza, że systemy oświetleniowe Spółki znajdują głownie zastosowanie do oświetlania biur, obiektów architektonicznych, hoteli, kompleksów handlowo-rozrywkowych, sportowych, służą jako oświetlenie przemysłowe, górnicze, stref zagrożonych wybuchem, uliczne, drogowe, parkowe, przestrzeni otwartych, terenów kolejowych czy też do iluminacji obiektów. Dlatego też tego typu produkty co do zasady nie będą wykorzystywane przez kontrahentów Spółki (czy też przedstawicieli/pracowników kontrahentów Spółki) dla celów własnych. W efekcie, w opinii Spółki, tego typu wydatki nie powinny być kwalifikowane jako wydatki reprezentacyjne (w rzeczywistości bowiem, podejmowane przez Spółkę działania mają charakter reklamowo-marketingowy oraz informacyjny), a im większa ilość produktów zainstalowanych w różnych obiektach, tym większa szansa na traktowanie tych produktów jako dobrych, którym zaufało wielu użytkowników. To z kolei wpływa na poziom nowych zamówień i zwiększanie przychodów, bo jeśli wielu użytkowników używa danego sprzętu, to można oczekiwać, że posiada on takie cechy, które są korzystne np. pod względem niskich kosztów eksploatacji, wyjątkowej estetyki, dobrej jakości itp. Trudno bowiem o lepszą reklamę danego produktu niż powszechność jego występowania w danych warunkach.

Możliwość zaliczania tego typu wydatków (analogicznych rodzajowo) do kosztów podatkowych znajduje również potwierdzenie w stanowiskach prezentowanych przez organy podatkowe, przykładowo:

• Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 marca 2008 r. (Znak: ILPB3/423-47/08-27EK)
• Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 lipca 2008 r. (Znak: ITPB3/423-251/08/AM)
• Pismo Podlaskiego Urzędu Skarbowego z 15 marca 2007 r. (Znak: PO-ll/423/19/AN/07),
• Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 marca 2010 r. (Znak: IBPB1/2/423-55/10/PC)
• Pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 lipca 2008 r. ( Znak: ITPB3/423-251/08/AM).
  
  

Stanowisko to akceptowane jest również przez sądy administracyjne. Przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 18 kwietnia 2007 r. (sygn. III SA/Wa 4236/06) stwierdził, że (...) cecha danego towaru (produktu), którym dysponuje przedsiębiorca, jak również zamierzony przez przedsiębiorcę cel (np. osiągnięcie zysku) wpływa na sposób docierania i charakter rozprowadzania - dystrybuowania oraz reklamowania danego towaru potencjalnym nabywcom. Przedsiębiorca, który chce sprzedać towar będzie podejmował działania reklamowe, które przyniosą mu największą korzyść w postaci sprzedaży. Zastosuje też takie działania reklamowe, które mogą przyczynić się do osiągnięcia najlepszych wyników. (...) W reklamie istotnym elementem jest spowodowanie, skłonienie do nabywania towaru. Można tego dokonać w różny sposób (ofiarowanie próbek produktów, albo całych rzeczy).

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 27 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-1092/10/JD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyniku rozpatrzenia skargi, wyrokiem z 3 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2142/11, uchylił zaskarżoną interpretację. W jego uzasadnieniu Sąd wskazał m.in. cechą reklamy jak i reprezentacji nie jest ograniczony bądź nieograniczony krąg odbiorców lecz rodzaj i charakter działań podejmowanych w celu zaprezentowania towaru bądź podmiotu gospodarczego. Przyjmuje się bowiem, iż reprezentacja dotyczy działań dotyczących kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama dotyczy działań dotyczących kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów czy usług). Podnosi się także, że reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy. (...) Należy również pamiętać, iż przy rozróżnieniu zakresu przedmiotowego pojęć reprezentacji i reklamy należy mieć na uwadze to, iż nie są do pojęcia w pełni dychotomiczne. W orzecznictwie sądów administracyjnych słusznie podkreśla się, iż w działaniach reprezentacyjnych mogą występować elementy z zakresu reklamy marketingu promocji itd. i na odwrót. Działania reklamowe mogą zawierając pośrednio elementy związane z tworzeniem wizerunku firmy, jej rzetelności, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które jednak nie przesądzają o ich reprezentacyjnym charakterze jeżeli ukierunkowane są przede wszystkim na zaprezentowanie towaru.

Od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 12 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2053/11 oddalił skargę kasacyjną. W jego uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wskazał m.in., że (...) postępowanie podatnika sprowadza się do prezentacji jego wyrobów oraz tworzenia i umacniania ich znajomości na rynku. Nie jest to więc budowanie i rozpowszechnianie wizerunku podatnika ale jego produktów, co niewątpliwie, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie mieści się w obszarze unormowania art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. W tym kontekście zakres przedstawianych we wniosku o wydanie interpretacji działań podatnika zasadniczo nie ma znaczenia prawnego, tym bardziej że nie jest on zamknięty, ponieważ obejmuje określoną tylko przedmiotowo kategorię obecnych i przyszłych kontrahentów, nie zaś indywidualne oznaczone podmioty. Z tych powodów rozważanie postępowanie podatnika ukierunkowane na osiągnięcie i zwiększenie przychodów nie można uznać za jego reprezentacje.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2142/10 wpłynął do tut. BKIP 24 września 2013 r.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia 8 czerwca 2010 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 wskazanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Reprezentacja, o której w przytoczonym przepisie mowa, polega najogólniej rzecz biorąc na tworzeniu i przekazywaniu określonego wizerunku podatnika. Z opisu zdarzenia przyszłego sprawy wynika, że podatnik - producent i dystrybutor sprzętu oświetleniowego przeznaczonego dla obiektów użyteczności publicznej, oświetlenia zewnętrznego i ulicznego - na podstawie opracowanego regulaminu ma zamiar przekazywać swoim obecnym i potencjalnym kontrahentom produkty i towary handlowe, stanowiące element kierowanej do kontrahentów oferty handlowej. Celem tych działań jest ciągłe utrzymywanie wysokiej znajomości produktów podatnika przez przyszłych i obecnych kontrahentów. Ponadto, przekazanie produktu zwiększa jego obecność na rynku, a w im większej ilości miejsc zostanie on zainstalowany, tym większe zaufanie będą budziły produkty podatnika.

Tego rodzaju postępowanie sprowadza się do prezentacji wyrobów Spółki oraz tworzenia i umacniania ich znajomości na rynku. Nie jest to więc budowanie i rozpowszechnianie wizerunku podatnika ale jego produktów, a zatem nie mieści się w obszarze unormowania art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż tego typu działania nie można uznać za reprezentację.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Oceny stanowiska Spółki w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na nabycie/wytworzenie produktów i towarów handlowych przekazanych klientom (potencjalnym klientom) w celu prób i testów, dokonano w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? j.t. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.