Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy (...)

12.8.2013

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwotę ponoszonego przez niego ciężaru zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłacanych na rzecz pożyczkodawcy odsetek?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwotę ponoszonego przez niego ciężaru zryczałtowanego podatku ?u źródła? z tytułu wypłacanych odsetek od pożyczki ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwotę ponoszonego przez niego ciężaru zryczałtowanego podatku ?u źródła? z tytułu wypłacanych odsetek od pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący polskim rezydentem podatkowym, posiada umowę pożyczki ze spółką niemiecką, będącą nierezydentem w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca jest w tej umowie pożyczkobiorcą. W konsekwencji, w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez pożyczkodawcę z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki, na Wnioskodawcy (jako na pożyczkobiorcy) ciąży obowiązek naliczenia, potrącenia i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (podatku u źródła). Kwota pożyczki jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę dla celów finansowania prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Kwestię spłaty odsetek od pożyczki w kwocie brutto regulują następujące postanowienia umowy:

?5.2. Pożyczkobiorca zapłaci wszelkie oraz wszystkie kwoty podlegające zapłacie w ramach niniejszej Umowy Pożyczki w pełni bez potrąceń lub roszczeń wzajemnych, ani prawa zatrzymania, ani innych ograniczeń oraz (z wyjątkiem przypadków określonych prawem) wolne oraz bez potrąceń lub wstrzymań z tytułu podatków lub innych opłat. W przypadku, gdy Pożyczkobiorca będzie musiał w drodze przepisu prawnego dokonać takiego potrącenia lub wstrzymania z jakiejkolwiek płatności, wówczas Pożyczkobiorca zapłaci pełną wymaganą kwotę do potrącenia lub wstrzymaniu w imieniu Pożyczkodawcy na rzecz odpowiedniego organu podatkowego lub innego w okresie dozwolonym dla takiej płatności i niezwłocznie przekaże Pożyczkodawcy urzędowe pokwitowania wydane przez odpowiednie organ podatkowy lub inny dowód zaświadczający Pożyczkodawcy o kwocie potrąconej lub wstrzymanej zgodnie z powyższym. Kwota płatna przez Pożyczkobiorcę zostanie wówczas zwiększona, w razie konieczności, aby zapewnić, że po dokonaniu wszystkich wymaganych wstrzymań i potrąceń (łącznie z potrąceniem i wstrzymaniem mającym zastosowanie względem dodatkowych kwot płatnych w ramach Części 5.2), Pożyczkodawca otrzyma i zatrzyma kwotę równą kwocie, którą otrzymałby i zatrzymabył, gdyby takie potrącenia i wstrzymania nie zostały dokonane.?

Wnioskodawca dokonuje z ostatnim dniem każdego roku trwania umowy kapitalizacji naliczonych odsetek. W związku z tym, że od kwoty skapitalizowanych odsetek Wnioskodawca (jako pożyczkobiorca) obowiązany jest naliczyć i pobrać w Polsce należny podatek u źródła, a jednocześnie pkt 5.2 umowy nakłada na Wnioskodawcę obowiązek faktycznego ubruttowienia kwoty odsetek wypłacanych Pożyczkodawcy (poprzez wypłacenie Pożyczkodawcy również kwoty stanowiącej równowartość naliczonego od odsetek podatku u źródła), Wnioskodawca chcąc wykonać zobowiązanie przewidziane w pkt 5.2 umowy pożyczki i jednocześnie prawidłowo wypełnić funkcję płatnika zryczałtowanego podatku u źródła, zarachowuje w koszty należną Pożyczkodawcy kwotę brutto odsetek wynikającą z umowy (nie pomniejszoną o należny podatek u źródła) i jednocześnie odprowadza na rachunek właściwego organu podatkowego podatek obliczony od pełnej kwoty należności zarachowanej na rzecz Pożyczkodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek u źródła naliczony i odprowadzony przez Wnioskodawcę (jako pożyczkobiorcę), jest elementem wynagrodzenia, które Wnioskodawca zobowiązany jest zapłacić pożyczkodawcy za udzieloną pożyczkę; stanowi więc dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: ?ustawa CIT?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem, że:

są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Wnioskodawca na mocy postanowień umowy zobowiązał się do zapłaty wynagrodzenia z tytułu zawartej umowy pożyczki (odsetki) ?bez potrącenia podatku źródłowego.? Wypłata należnego wynagrodzenia następuje zatem w kwocie uwzględniającej pobrany podatek, a fakt pobrania podatku nie powoduje, iż część należności odpowiadająca kwocie tego podatku przestaje mieć charakter wynagrodzenia.

Zatem jeżeli strony umowy pożyczki umówiły się, iż wynagrodzenie będzie składało się z odsetek i równowartości podatku, to kwota równowartości podatku u źródła, do jakiej zapłaty zobowiązuje Wnioskodawcę umowa pożyczki, jest wydatkiem zapewniającym mu uzyskanie środków finansowych stanowiących tę pożyczkę, a zatem powinna być traktowana tak jak inne wydatki związane z uzyskaniem pożyczki. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatek ten stanowi dla niego koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Możliwość zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest ponadto uzależniona również od tego, aby dany wydatek nie był wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ww. ustawy. W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, nie znajduje zastosowania żaden z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy CIT, a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 15.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego oraz wpłat z zysku określonych w odrębnych przepisach. Zakres wskazanego przepisu dotyczy w ocenie Wnioskodawcy jedynie tego podatku dochodowego, który jest uiszczany przez podatnika. W analizowanej sytuacji Wnioskodawca jest natomiast wyłącznie płatnikiem, a nie podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego - wypełnia obowiązki płatnika nałożone przez przepisy ustawy o CIT. Z punktu widzenia Wnioskodawcy kwota podatku u źródła, jaką zobowiązany jest on pobrać i odprowadzić na rachunek organu podatkowego, jest wydatkiem zapewniającym mu uzyskanie środków finansowych (pożyczki) i powinna być traktowana jak inne wydatki związane z uzyskaniem pożyczki.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zapłacony przez niego zryczałtowany podatek dochodowy (podatek u źródła) jest elementem wynagrodzenia, które Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić pożyczkodawcy za udzieloną pożyczkę, stanowi więc w pełnej kwocie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej jako ?ustawa o pdop?), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowym w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych przychodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności, będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o pdop.

W art. 21 tej ustawy wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem ?u źródła?, ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o pdop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę również potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zatem aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
został właściwie udokumentowany,
nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że zawarł umowę pożyczki ze spółką niemiecką (pożyczkodawcą). W konsekwencji, w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez pożyczkodawcę z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki, na Wnioskodawcy (jako na pożyczkobiorcy) ciąży obowiązek naliczenia, potrącenia i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła). Z zawartej umowy wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wypłacenia na rzecz pożyczkodawcy pełnej wymagalnej kwoty odsetek. Jednocześnie, Wnioskodawca zobowiązany jest do ubruttowienia kwoty wypłacanych odsetek, w związku z koniecznością pobrania przez Wnioskodawcę podatku ?u źródła?. W ocenie Wnioskodawcy, zapłacony przez niego podatek ?u źródła? jest elementem wynagrodzenia za udzieloną pożyczkę, stanowi więc w pełnej kwocie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej pomioty niejednokrotnie korzystają z zewnętrznych źródeł jej finansowania. Jeżeli środki pieniężne otrzymane tytułem pożyczek służą finansowaniu działalności umożliwiającej osiągnięcie przychodów, to wydatki związane z ich pozyskaniem, stanowią koszt uzyskania przychodów.

Wnioskodawca określił przeznaczenie otrzymanych środków, jako finansowanie prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Przy tak określonym przeznaczeniu, pożyczka ta bez wątpienia ma związek z osiąganymi przychodami. Zatem kwota równowartości podatku ?u źródła? (do zapłaty której zobowiązuje Wnioskodawcę umowa pożyczki), jest wydatkiem zapewniającym uzyskanie środków finansowych i powinna być traktowana jak inne wydatki związane z uzyskaniem pożyczki wykorzystywanej w działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie podatek ?u źródła? jest elementem płaconego przez Spółkę wynagrodzenia z tytułu otrzymanej pożyczki. Tym samym wydatek ten jest dla Spółki kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1.

Jednocześnie wskazać należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie znajduje zastosowania żaden z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 15, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku dochodowego oraz wpłat z zysku określonych w odrębnych przepisach. Zakres tego przepisu dotyczy wyłącznie tego podatku dochodowego, który jest uiszczany przez podatnika. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest natomiast płatnikiem, a nie podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego; wypełnia obowiązki płatnika nałożone przez przepisy ustawy o pdop.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.