Czy powyższe umowy powinny być rozliczone ryczałtowo czy na zasadach ogólnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2010r. (data wpływu do Organu ? 27 sierpnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 02 listopada 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2010r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu zawartych umów cywilnoprawnych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 21 października 2010r. Znak: IBPB II/1/415-749/10/BD wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 02 listopada 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł dwie umowy cywilnoprawne. Jedną na kwotę brutto 300 zł, jednakże po jej wykonaniu rachunek uległ pomniejszeniu z powodu nienależytego wykonania do kwoty 150 zł brutto. Druga umowa została zawarta na kwotę brutto 150 zł, jednakże po jej wykonaniu rachunek uległ powiększeniu do kwoty brutto 300 zł. Umowy te były zawarte i wypłacone w dwóch różnych miesiącach i pracownik nie osiągał innych dochodów.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca dodatkowo zaznaczył, iż osoba, z którą została zawarta przedmiotowa umowa cywilnoprawna nie jest pracownikiem wnioskodawcy. Przykładowo dodał też, iż pierwsza umowa zawarta jest na miesiąc lipiec na kwotę brutto 300 zł. Po wykonaniu dzieła okazało się, że praca została wykonana nienależycie w związku z tym rachunek do umowy został przedstawiony na kwotę 150 zł brutto i wynagrodzenie zostało wypłacone w miesiącu sierpniu. Druga umowa zawarta jest przykładowo na miesiąc sierpień na kwotę brutto 150 zł. Dzieło zostało wykonane prawodłowo i z dużą starannością, w związku z tym rachunek do umowy został przedstawiony na kwotę 300 zł brutto i wynagrodzenie zostało wypłacone w miesiącu wrześniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powyższe umowy powinny być rozliczone ryczałtowo czy na zasadach ogólnych...

W ocenie wnioskodawcy, pierwsza umowa powinna być rozliczona ryczałtowo ponieważ kwota do wypłaty jest niższa niż 200 zł, natomiast druga umowa powinna być rozliczona na zasadach ogólnych, nie ryczałtowo, ponieważ kwota do wypłaty jest wyższa od 200 zł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy identyfikuje jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście.

Do tej kategorii przychodów stosownie do treści art. 13 pkt 8 ww. ustawy należy zakwalifikować przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Należy zaakcentować, iż o zakwalifikowaniu przychodów uzyskanych przez podatnika do źródeł przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, każdorazowo decydują postanowienia zawarte w treści konkretnej umowy.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy powoduje, iż na wnioskodawcy, jako płatniku dokonującym wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Jednakże, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009r., ustawodawca ukonstytuował w art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy odmienne zasady opodatkowania dla przychodów z działalności wykonywanej osobiście, spełniających określone warunki.

Zgodnie z tym przepisem od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub 5-9, jeżeli suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu.

Zryczałtowany podatek od przychodów wymienionych powyżej pobierany jest bez pomniejszania tych przychodów o koszty ich uzyskania (art. 30 ust. 3 ustawy podatkowej). Dodatkowo, przychodów tych nie łączy się z dochodami podlegającymi opodatkowaniu według skali podatkowej, co wynika z art. 30 ust. 8 ustawy.

Analiza normy wyrażonej w ww. art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy podatkowej wskazuje, że opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma miejsce gdy:

• suma należności określona w umowie lub umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika, z tego samego tytułu nie może przekroczyć kwoty 200 zł,
• należność ta musi być określona w okresach miesięcznych.
  
  

Zatem z treści tego przepisu należy wywieść, że chodzi o kwoty ściśle określone w umowie, a nie wypłacone oraz o to, że należność ta musi być określona w umowie w okresach miesięcznych.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca zawarł dwie umowy cywilnoprawne. Jedną na kwotę brutto 300 zł, jednakże po jej wykonaniu rachunek uległ pomniejszeniu z powodu nienależytego wykonania do kwoty 150 zł brutto. Druga umowa została zawarta na kwotę brutto 150 zł, jednakże po jej wykonaniu rachunek uległ powiększeniu do kwoty brutto 300 zł. Umowy te były zawarte i wypłacone w dwóch różnych miesiącach i pracownik nie osiągał innych dochodów. Wnioskodawca dodatkowo zaznaczył, iż osoba, z którą została zawarta przedmiotowa umowa cywilnoprawna nie jest pracownikiem wnioskodawcy.

Organ podatkowy podkreśla, że norma zawarta w treści art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy nie mówi o kwotach wypłaconych w danym miesiącu, ale o kwotach należnych miesięcznie wynikających z zawartej umowy. Ponieważ chodzi o kwoty wynikające z zawartych umów, a nie przypadające do wypłaty, bez znaczenia dla zasad opodatkowania pozostaje kwestia rozliczenia się wnioskodawcy, jako zlecającego wykonanie dzieła, z osobą - wykonawcą dzieła, tj. czy należności z tytułu danych umów zostaną wypłacone o innej wartości niż te, które zostały określone w umowach. Istotne znaczenie dla poboru 18% zryczałtowanego podatku mają kwoty na jakie zostały zawarte umowy, które nie mogą przekroczyć 200 zł miesięcznie, a nie kwoty wypłat z tytułu tych umów.

Postanowienia art. 30 ust. 1 pkt 5a powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie nakazują obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w sytuacji, gdy suma należności określonych w umowie lub umowach zawartych z daną osobą z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie kwoty 200 zł. Skoro przepis odwołuje się do umów zawartych, to istotne ? dla wypełnienia obowiązku wynikającego z tego przepisu są umowy już zawarte. Tym samym, jeżeli suma należności wynikających już z zawartych umów nie przekracza miesięcznie kwoty 200 zł, to płatnik obligatoryjnie winien zastosować uregulowania art. 30 ust. 1 pkt 5a powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak zaznaczył sam wnioskodawca pierwszą umowę zawarł na kwotę 300 zł brutto, jednakże po jej wykonaniu rachunek uległ pomniejszeniu z powodu nienależytego wykonania do kwoty 150 zł brutto. Drugą umowę zawarł na kwotę 150 zł brutto, jednakże po jej wykonaniu rachunek uległ powiększeniu do kwoty 300 zł brutto. Umowy te były zawarte i wypłacone w dwóch różnych miesiącach i pracownik nie osiągał innych dochodów. Jak wynika z wniosku w umowach tych jest określona kwota należności, jednakże nie wynika z nich, iż należności te są należnościami miesięcznymi.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwoty należności winny być bowiem ściśle określone w umowach już zawartych oraz należności te powinny być określone w okresach miesięcznych. Zarówno z wniosku jak i z uzupełnienia nie wynika aby we wskazanych umowach wynagrodzenie zostało określone w stawce miesięcznej.

Zatem na wnioskodawcy spoczywał będzie obowiązek opodatkowania ww. należności - wypłacanych na podstawie obu umów - na zasadach ogólnych, tj. według 18 % stawki podatku dochodowego z uwzględnieniem 20% kosztów uzyskania przychodu.

Podkreślić bowiem należy, iż w stosunku do pierwszej umowy - art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał zastosowania, gdyż umowa została zawarta na kwotę wyższą niż 200 zł, tj. na kwotę 300 zł brutto, a jak zaznaczono powyżej podstawową zasadą do zastosowania tegoż artykułu jest kwota wynikająca z umowy, a nie wypłacona wykonawcy dzieła czy zlecenia. Dodatkowo zaznaczyć należy, iż ww. przepis nie może zostać zastosowany, bowiem kwota należności nie została w umowie określona miesięcznie.

Natomiast w stosunku do drugiej umowy, w której określono kwotę należności poniżej 200 zł, tj. 150 zł (pomimo, iż wykonawcy dzieła wypłacono w efekcie wyższą kwotę ? co jednakże, jak wyżej wskazano, nie ma znaczenia dla zastosowania ww. zasad opodatkowania), mógłby mieć zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 5a ww. ustawy, gdyby należność ta została określona w umowie miesięcznie. Jednakże z wniosku nie wynika, iżby tak było.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe zarówno w stosunku do pierwszej jak i drugiej umowy zawartej przez wnioskodawcę z osobą niebędącą pracownikiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.