Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży wysyłkowej książek za pobraniem (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 września 2014 r. (data wpływu 15 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z 24 października 2014 r. (data wpływu 28 października 2014 r.) oraz pismem z 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży wysyłkowej książek za pobraniem osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z 24 października 2014 r. (data wpływu 28 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży wysyłkowej książek za pobraniem osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej.

Wniosek uzupełniono pismem z 8 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 grudnia 2014 r. znak: IBPP1/443-910/14/LSz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jest czynnym podatnikiem podatku VAT, przychód Wnioskodawca osiąga ze sprzedaży książek drukowanych - PKWiU: 58.11.1 - realizowanej w systemie sprzedaży wysyłkowej, zarówno do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i będących podatnikami VAT, jak również do osób nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami podatku VAT.

Zamówienia od klientów przyjmowane są za pomocą elektronicznego środka porozumiewania się na odległość - strony internetowej. Wysyłka towarów realizowana jest na zlecenie Wnioskodawcy przez Pocztę. Nabywcy mają możliwość uiszczenia zapłaty za zamawiane książki albo jako przedpłaty przed wysyłką towarów, albo za pobraniem (zaliczeniem pocztowym), opłacając zamówienie w momencie odbioru towaru od listonosza lub innego pracownika Poczty. Do każdej sprzedaży jest wystawiana i dołączana do wysyłanych książek faktura.

W regulaminie sklepu internetowego (regulaminie sprzedaży), będącym dokumentem określającym warunki na podstawie których zostaje zawarta umowa kupna-sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą, umieszczonym na stronie internetowej Wnioskodawcy, przez którą klienci składają zamówienia i który muszą zaakceptować, żeby skutecznie złożyć zamówienie, znajduje się informacja o tym, że Wnioskodawca jako sprzedawca ponosi ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej dostawie, a prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę w momencie fizycznego wydania towarów nabywcy. Jest to zgodne ze stanem faktycznym, gdyż w przypadku uszkodzenia lub utraty przesyłki w transporcie przez Pocztę, Wnioskodawca jest podmiotem, który ponosi z tego tytułu ryzyko: Wnioskodawca traci towar zagubiony lub uszkodzony w transporcie, Wnioskodawca składa reklamację na nieprawidłowo wykonaną usługę Poczty, w wyniku której doszło do zniszczenia lub zagubienia przesyłki, również Wnioskodawca otrzymuje od Poczty ewentualne odszkodowanie za zagubioną lub zniszczoną przesyłkę.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, co do sposobu określania momentu powstania obowiązku podatkowego VAT, w przypadku dostawy książek w systemie wysyłkowym za pobraniem (zaliczeniem pocztowym), realizowanej do osób nieprowadzących działalności gospodarczej i nie będących podatnikiem podatku VAT.

Obecnie Wnioskodawca kieruje się Ustawą o podatku od towarów i usług wraz z wytycznymi zawartymi w wydanej na przełomie 2013/2014 roku broszurze informacyjnej Ministerstwa Finansów, określającej zmiany w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego VAT od 1 stycznia 2014 r., w której znajduje się następujące odniesienie do dostawy wysyłkowej dokonywanej za zaliczeniem pocztowym (pobraniem): ?W przypadku gdy towar jest wysyłany przesyłką pocztową za zaliczeniem pocztowym (tj. w sytuacjach gdy zapłata następuje przy odbiorze towaru) obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą dokonania jego dostawy towarów, tj. z chwilą przeniesienia prawa rozporządzania nim jak właściciel. W przypadku gdy ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej dostawie ponosi dostawca, będzie to miało miejsce z chwilą wydania towaru jego nabywcy?. Podobnych samych wyjaśnień udzielają również konsultanci Krajowej Informacji Podatkowej, przywołując ww. broszurę.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2014 r., nr ITPP2/443-636/14/RS, podatnik zapytał o moment powstania obowiązku podatkowego VAT w systemie sprzedaży wysyłkowej za pobraniem, w sytuacji gdy w regulaminie sprzedaży nie ma zapisu, który w przypadku dostawy towaru przez kuriera regulowałby kwestię przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, twierdząc, że momentem powstania obowiązku podatkowego jest w takiej sytuacji dzień wydania towarów kurierowi. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził jego stanowisko, uznając, że gdy brak jest szczegółowych uregulowań w regulaminie sprzedaży odnośnie przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel wysyłka za pobraniem poddana zostaje regulacjom ogólnym, na gruncie których momentem powstania obowiązku podatkowego VAT jest moment wydania towaru kurierowi.

W uzupełnieniu wniosku z 24 października 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

W związku z nowelizacją niektórych przepisów Ustawy Kodeks Cywilny, które wchodzą w życie 24 grudnia 2014 na podstawie Ustawy o Prawach Konsumenta z dnia 30 maja 2014 r . (w szczególności Art. 44 pkt 10 tejże ustawy) i które wedle oceny Wnioskodawcy mogą mieć istotne znaczenie dla wydania interpretacji, Wnioskodawca uznał za konieczne doprecyzowanie wniosku.

Wnioskodawca prosi o dodanie następujących wyjaśnień:

• sprzedaż za pobraniem, o której interpretację Wnioskodawca wnosi, jest sprzedażą w której kupujący jest konsumentem. Dostawy realizowane są na terytorium Polski.
• Wnioskodawca jako sprzedawca oferuje klientowi będącemu konsumentem wybór następujących form płatności i wysyłki Pocztą: ?za pobraniem - ...?, lub ?przedpłata przelewem - list polecony?. W każdym przypadku przewoźnikiem jest Poczta, klient nie ma możliwości wyboru innego przewoźnika. Wnioskodawca jako sprzedawca wybrał przewoźnika i podpisał z nim umowę o świadczenie usług.
• Przesyłki ?za pobraniem - ...? są ubezpieczone, w razie ich zagubienia lub zniszczenia w transporcie Poczta ponosi za to odpowiedzialność wobec Wnioskodawcy.
  
  

W uzupełnieniu wniosku z 8 grudnia 2014 r. Wnioskodawca podał, że:

1.Wnioskodawca jako sprzedawca ma podpisaną umowę z Pocztą o dostarczenie towarów we własnym imieniu i Wnioskodawca pokrywa koszty wysyłki towaru, a kupujący (nabywca) jest przez Wnioskodawcę obciążany kosztem tej wysyłki. Nabywca uiszcza płatność (wg wskazanej przez Wnioskodawcę kwoty zawierającej również opłatę za przesyłkę) pracownikowi Poczty w momencie odbioru przesyłki, a następnie Poczta przekazuje te środki na konto bankowe Wnioskodawcy.

W ramach umowy z Pocztą Wnioskodawca korzysta z przesyłki o nazwie ?X. ...?. Nie jest to jednak klasyczna przesyłka kurierska. Wszystkie nadane w ten sposób przesyłki ? w odróżnieniu od przesyłek kurierskich - są przez Wnioskodawcę dostarczone do najbliższego Urzędu Pocztowego i nadawane jak wszystkie inne przesyłki pocztowe (np. listy). Następnie są dostarczane przez Pocztę do Urzędu Pocztowego przeznaczenia wraz z wszystkimi pozostałymi przesyłkami (np. listami). W dalszej kolejności są dostarczane do odbiorcy: w największych miastach Poczta ma do tego celu specjalny kurierski transport, w mniejszych miastach lub na wsiach przesyłki dostarcza listonosz (wg informacji uzyskanych od przedstawiciela Poczty). Przesyłka ta dawniej, posiadając te same cechy, nosiła nazwę ?przesyłki biznesowej?, lecz jej nazwa została zmieniona na ?X. ...? (głównie z powodów marketingowych - wg informacji uzyskanych od przedstawiciela Poczty. Poczta jest również właścicielem marki ?X. ?). Poczta oferuje monitoring takich przesyłek oraz ich ubezpieczenie - są to cechy przesyłek kurierskich. Jest to zatem przesyłka kurierska z nazwy, lecz de facto ma ona charakter mieszany: posiada cechy przesyłki kurierskiej (monitoring i ubezpieczenie) i niekurierskiej przesyłki pocztowej (nadawanie przesyłek w Urzędzie Pocztowym, dostarczanie przez listonosza).

2.W regulaminie sklepu internetowego Wnioskodawcy będącym dokumentem, na którego podstawie dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży, jest zapis o tym, że to Wnioskodawca jako sprzedawca ponosi ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej formie dostawy, i że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wydania towaru klientowi przez pracownika Poczty. Zgodnie z wchodzącą w życie 24 grudnia 2014 r. ustawą o Prawach Konsumenta art. 548 § 3 Kodeksu Cywilnego, mówiącym: ?Jeżeli rzecz sprzedana ma zostać przesłana przez sprzedawcę kupującemu będącemu konsumentem, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z chwilą jej wydania kupującemu. Za wydanie rzeczy uważa się jej powierzenie przez sprzedawcę przewoźnikowi, jeżeli sprzedawca nie miał wpływu na wybór przewoźnika przez kupującego. Postanowienia mniej korzystne dla kupującego są nieważne?, wydanie rzeczy w sytuacji kiedy Wnioskodawca jako sprzedawca wybiera przewoźnika, następuje w chwili przekazania towarów konsumentowi przez przewoźnika. Do tego czasu Wnioskodawca ponosi ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy prawa oraz okoliczności w jakich dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży, Wnioskodawca uważa, że przesyłany towar w wysyłkowej formie sprzedaży w dalszym ciągu należy do Wnioskodawcy a prawo własności i ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru przechodzi na nabywcę w momencie odbioru przesyłki od listonosza. Do tego czasu Wnioskodawca ponosi ryzyko utraty lub uszkodzenia towarów w ich wysyłkowej formie sprzedaży i dochodzi roszczeń z tytułu odszkodowania od Poczty w razie ewentualnego uszkodzenia lub utraty towaru.

3.Jeżeli w momencie odbioru książek nabywca stwierdzi, że zostały one uszkodzone lub zniszczone w transporcie, wówczas Wnioskodawca na swój koszt wysyła nabywcy pełnowartościowe książki. Nabywca nie ponosi w takim przypadku żadnych kosztów, Wnioskodawca ponosi wszelkie dodatkowe koszty. Nabywca otrzymuje pełnowartościowe książki za tą samą zapłatą.

4.W regulaminie sklepu internetowego Wnioskodawcy, będącym dokumentem, na którego podstawie dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży, jest zapis o tym, że to Wnioskodawca jako sprzedawca ponosi ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej formie dostawy, i że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą wydania towaru klientowi przez pracownika Poczty.

Kodeks cywilny w art. 155 mówi o przeniesieniu prawa własności: w odniesieniu do rzeczy oznaczonych co do tożsamości w chwili zawarcia umowy sprzedaży, pozostawia jednak możliwość innego ustalenia przez strony umowy (co w przypadku Wnioskodawcy jest ustalone poprzez wspomniany wyżej zapis w regulaminie na dzień wydania rzeczy klientowi przez pracownika Poczty). Ten sam przepis mówi także, że przy przeniesieniu własności rzeczy oznaczonych co do gatunku (do których zdaniem Wnioskodawcy należą sprzedawane przez Wnioskodawcę książki gdyż nie są oznaczane w żaden szczególny sposób pozwalający na odróżnienie jednej jednostki danego towaru od drugiej: ta sama książka jest przez Wnioskodawcę wytwarzana i sprzedawana masowo, w tysiącach sztuk) potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy.

Zgodnie z wchodzącym w życie 24 grudnia 2014 r. art. 548 § 3 Kodeksu Cywilnego, mówiącym: ?Jeżeli rzecz sprzedana ma zostać przesłana przez sprzedawcę kupującemu będącemu konsumentem, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z chwilą jej wydania kupującemu. Za wydanie rzeczy uważa się jej powierzenie przez sprzedawcę przewoźnikowi, jeżeli sprzedawca nie miał wpływu na wybór przewoźnika przez kupującego. Postanowienia mniej korzystne dla kupującego są nieważne?, wydanie rzeczy w sytuacji kiedy Wnioskodawca jako sprzedawca wybiera przewoźnika, następuje w chwili przekazania towarów konsumentowi przez przewoźnika. Do tego czasu Wnioskodawca ponosi ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy prawa oraz okoliczności w jakich dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży, Wnioskodawca uważa, że przesyłany towar w wysyłkowej formie sprzedaży w dalszym ciągu należy do Wnioskodawcy a prawo własności przechodzi na nabywcę w momencie odbioru przesyłki od listonosza. Przewoźnik (Poczta) przewozi zatem książki należące w dalszym ciągu do Wnioskodawcy.

5.Nabywca w momencie odbioru przesyłki od listonosza lub innego pracownika Poczty potwierdza to pisemnie na odpowiednim druku własnoręcznym podpisem. Oznaczona jest także data odbioru przesyłki. Następnie pracownik Poczty wprowadza te dane do systemu monitorującego przesyłki Poczty, do którego Wnioskodawca posiada dostęp, i z którego Wnioskodawca generuje raporty dostarczenia przesyłek, zawierające pełne informacje o nadanych przez Wnioskodawcę przesyłkach m.in. o dacie i godzinie dostarczenia każdej z nich (lub ewentualnych zwrotach).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 8 grudnia 2014 r.):

Jeżeli w regulaminie sklepu internetowego (regulaminie sprzedaży) będzie zapis o tym, że to Wnioskodawca jako sprzedawca ponosi ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej dostawie a prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę w momencie odbioru przesyłki od pracownika Poczty, to czy wówczas moment powstania obowiązku podatkowego VAT w przypadku dostawy książek drukowanych w systemie wysyłkowym za pobraniem (zaliczeniem pocztowym), realizowanych do osób nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikiem podatku VAT, a będących konsumentami, będzie dniem wysyłki czyli przekazania przez Wnioskodawcę towarów Poczcie, czy też dniem przekazania towarów nabywcy przez Pocztę?

Wnioskodawca prosi o interpretację stanu przyszłego na dzień 25 grudnia 2014 r. tzn. z uwzględnieniem zmian wprowadzanych przez Ustawę o Prawach Konsumenta z dnia 30 maja 2014 r., która wchodzi w życie 24 grudnia 2014 r.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 24 października 2014 r.),

W związku z wejściem w życie dnia 24 grudnia 2014 r. Ustawy o Prawach Konsumenta z dnia 30 maja 2014 r., w szczególności Art. 44 pkt 10 Ustawy o Prawach Konsumenta, która wprowadza zmiany w Ustawie Kodeks Cywilny, Wnioskodawca uważa, że odnośnie sprzedaży do klienta będącego konsumentem, której dokonuje, momentem powstania obowiązku podatkowego VAT na dzień 25 grudnia 2014 r. będzie w opisanej sytuacji moment faktycznego (fizycznego) przekazania przesyłki klientowi przez pracownika Poczty, a nie przekazania przez Wnioskodawcę towarów Poczcie.

Uzasadnienie:

Zdaniem Wnioskodawcy z braku szczegółowych ustaleń w umowie kupna-sprzedaży transakcja taka zostanie poddana uregulowaniom ogólnym.

Art. 544 § 1 Kodeksu Cywilnego mówi: ?Jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju?.

Natomiast Art. 44 pkt 10 Ustawy o Prawach Konsumenta z dnia 30 maja 2014 r. wprowadza następującą zmianę w Ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, doprecyzowując definicję wydania towarów w przypadku sprzedaży konsumenckiej:

w art. 548 dodaje się § 3 w brzmieniu:

? § 3. Jeżeli rzecz sprzedana ma zostać przesłana przez sprzedawcę kupującemu będącemu konsumentem, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z chwilą jej wydania kupującemu. Za wydanie rzeczy uważa się jej powierzenie przez sprzedawcę przewoźnikowi, jeżeli sprzedawca nie miał wpływu na wybór przewoźnika przez kupującego. Postanowienia mniej korzystne dla kupującego są nieważne? Jako, że kupujący któremu Wnioskodawca sprzedaje towar jest konsumentem, Wnioskodawca jako sprzedawca ma wpływ na wybór przewoźnika przez kupującego (faktycznie klient może skorzystać tylko z jednego przewoźnika, którego Wnioskodawca wybrał), w związku z tym w takim wypadku momentem wydania towaru będzie zdaniem Wnioskodawcy moment faktycznego przekazania towaru klientowi, a nie przekazania go przewoźnikowi (Poczcie). Inne postanowienie byłoby w przekonaniu Wnioskodawcy mniej korzystne dla kupującego, a więc nieważne w świetle w art. 548 § 3 Kodeksu Cywilnego.

Z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest ? co do zasady - wydanie towaru. Wnioskodawca uważa, że w przypadku, o który Wnioskodawca pyta w świetle art. 548 § 3 Kodeksu Cywilnego momentem wydania będzie fizycznie przekazanie towaru klientowi przez pracownika Poczty. Będzie to zdaniem Wnioskodawcy także moment powstania obowiązku podatkowego VAT, zgodnie z wytyczną zawartą we wspomnianej wyżej broszurze informacyjnej Ministerstwa Finansów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego o uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie ?dostawa towarów? w ujęciu art. 7 ust. 1 ww. ustawy obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów ? art. 2 pkt 22 ustawy.

Na podstawie art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W tym miejscu wskazać należy, że jak wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) - zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów.

W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Od powyższej ogólnej zasady, ustawodawca określił w sposób odmienny, szczególne momenty powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu dostawy książek drukowanych (PKWiU ex 58.11.1) - z wyłączeniem map i ulotek - oraz gazet, czasopism i magazynów, drukowanych (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1).

Zgodnie z art. 19a ust. 7 ww. ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 8 ww. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Ponadto należy wskazać, że regulacja art. 19a ust. 1 jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ? (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), który mówi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego w kontekście wskazanego opisu sprawy stwierdzić należy, że w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę książek drukowanych w systemie wysyłkowym ?za pobraniem-kurier48? na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (osób nie będących podatnikami VAT), obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 106i ust. 1 ww. ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 106i ust. 2 ww. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 60. dnia od dnia wydania towarów - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b, z zastrzeżeniem ust. 4.

Jak wynika z art. 106i ust. 4 ww. ustawy, w przypadku dostawy towarów, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b, gdy umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw, fakturę wystawia się nie później niż 120. dnia od pierwszego dnia wydania towarów.

Natomiast w myśl art. 106i ust. 7 ww. ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.
   
   

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku VAT. Przychód Wnioskodawca osiąga ze sprzedaży książek drukowanych - PKWiU: 58.11.1 - realizowanych w systemie sprzedaży wysyłkowej, zarówno do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i będących podatnikami VAT, jak również do osób nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami podatku VAT.

Zamówienia od klientów przyjmowane są za pomocą elektronicznego środka porozumiewania się na odległość - strony internetowej. Wysyłka towarów realizowana jest na zlecenie Wnioskodawcy przez Pocztę. Wnioskodawca jako sprzedawca ma podpisaną umowę z Pocztą o dostarczenie towarów we własnym imieniu i Wnioskodawca pokrywa koszty wysyłki towaru, a kupujący (nabywca) jest przez Wnioskodawcę obciążany kosztem tej wysyłki.

Nabywcy mają możliwość uiszczenia zapłaty za zamawiane książki albo jako przedpłaty przed wysyłką towarów, albo za pobraniem (zaliczeniem pocztowym), opłacając zamówienie w momencie odbioru towaru od listonosza lub innego pracownika Poczty. Do każdej sprzedaży jest wystawiana i dołączana do wysyłanych książek faktura. Dostawy realizowane są na terytorium Polski. Wnioskodawca jako sprzedawca wybrał przewoźnika i podpisał z nim umowę o świadczenie usług. W każdym przypadku przewoźnikiem jest Poczta, klient nie ma możliwości wyboru innego przewoźnika.

W regulaminie sklepu internetowego (regulaminie sprzedaży), będącym dokumentem określającym warunki na podstawie których zostaje zawarta umowa kupna-sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą, umieszczonym na stronie internetowej Wnioskodawcy, przez którą klienci składają zamówienia i który muszą zaakceptować, żeby skutecznie złożyć zamówienie, znajduje się informacja o tym, że Wnioskodawca jako sprzedawca ponosi ryzyko utraty towarów w ich wysyłkowej dostawie, a prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę z chwilą fizycznego wydania towaru klientowi przez pracownika Poczty.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej i płatności za pobraniem faktury wystawiane są i dołączane do każdej sprzedaży. Wnioskodawca zaznacza jednocześnie, że w sprzedaży wysyłkowej ponosi on ryzyko utraty towarów w wysyłkowej formie sprzedaży do czasu ich przekazania nabywcy, a prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi na nabywcę w momencie wydania towaru nabywcy przez listonosza lub innego pracownika Poczty.

Wnioskodawca jako sprzedawca wybrał przewoźnika i podpisał z nim umowę o świadczenie usług. W każdym przypadku przewoźnikiem jest Poczta, klient nie ma możliwości wyboru innego przewoźnika.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, co do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego VAT, w przypadku dostawy książek w systemie wysyłkowym za pobraniem (zaliczeniem pocztowym), realizowanej do osób nieprowadzących działalności gospodarczej i nie będących podatnikiem podatku VAT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powołany przepis art. 19a ust. 1 ustawy o VAT formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest ? co do zasady ? wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W określeniu ?jak właściciel? zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy ?dostawa? oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez ?przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel? określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia ?własności w sensie ekonomicznym?, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie ?przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel? dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu ?prawo do rozporządzania jak właściciel? nie można interpretować jako ?prawa własności?. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem ?dostawa towarów? nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług uzależniają dokonanie dostawy od przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (władztwo ekonomiczne).

Zgodnie z art. 548 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy. Jeżeli strony zastrzegły inną chwilę przejścia korzyści i ciężarów, poczytuje się w razie wątpliwości, że niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z tą samą chwilą.

Stosownie do art. 548 § 3 ustawy Kodeks cywilny, dodanego ustawą z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz.U. z 2014 r. poz. 827), która wchodzi w życie od 25 grudnia 2014 r. ?Jeżeli rzecz sprzedana ma zostać przesłana przez sprzedawcę kupującemu będącemu konsumentem, niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z chwila jej wydania kupującemu. Za wydanie rzeczy uważa się jej powierzenie przez sprzedawcę przewoźnikowi, jeżeli sprzedawca nie miał wpływu na wybór przewoźnika przez kupującego. Postanowienia mniej korzystne dla kupującego są nieważne?.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, skoro z opisu sprawy wynika, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel z Wnioskodawcy na nabywcę następuje w momencie wydania towaru nabywcy przez listonosza lub innego pracownika Poczty i jednocześnie Wnioskodawca ponosi ryzyko utraty towarów w wysyłkowej formie sprzedaży do czasu ich przekazania nabywcy, a także fakt, że w momencie odebrania towaru od listonosza lub innego pracownika Poczty nabywca potwierdza to pisemnie na odpowiednim druku własnoręcznym podpisem z datą odbioru przesyłki przez kupującego - to należy stwierdzić, że w momencie doręczenia nabywcy towaru pod wskazany przez niego adres przez listonosza lub innego pracownika Poczty dokonana zostanie dostawa tego towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Zatem obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy z tytułu przedmiotowej transakcji dotyczącej sprzedaży przez Wnioskodawcę książek drukowanych w systemie wysyłkowym ?za pobraniem-...? na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (osób niebędących podatnikami VAT), w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 tej ustawy powstanie z chwilą dokonania dostawy (wydania) towaru klientowi (nabywcy). Co do zasady będzie to miało miejsce z chwilą fizycznego odebrania towaru przez kupującego, tj. w dacie dostarczenia towaru przez pracownika poczty do kupującego i potwierdzenia jego odbioru przez kupującego.

Rozstrzygniecie to pozostanie aktualne również po wejściu w życie od 25 grudnia 2014 r. przepisu art. 548 § 3 Kodeksu cywilnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym momentem powstania obowiązku podatkowego VAT będzie w opisanej sytuacji moment faktycznego (fizycznego) przekazania przesyłki klientowi przez pracownika Poczty, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Odnośnie natomiast powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2014 r., nr ITPP2/443-636/14/RS należy stwierdzić, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie, zwłaszcza, gdy nie dotyczą identycznych stanów faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.