Skutki podatkowe wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do powstającej spółki z ograniczoną (...)

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem całego przedsiębiorstwa do powstającej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Zakres działalności jego przedsiębiorstwa osoby fizycznej obejmuje: obróbkę metali i nakładanie powłok na metale, działalność detektywistyczną i ochroniarską, produkcję z drewna i wyrobów z drewna oraz z korka, (z wyłączeniem metali), wyrobów ze słomy i materiałów używanych do wyplatania, transport lotniczy regularny, budownictwo. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Wspomnianą wyżej działalność gospodarczą prowadzi za pomocą przedsiębiorstwa obejmującego w szczególności: aktywa trwałe w tym rzeczowe aktywa trwałe, aktywa obrotowe w tym zapasy, należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe (środki pieniężne) oraz nie ujęte w bilansie rzeczowe składniki majątku użytkowane na podstawie leasingu. Pasywa bilansu tj.: kapitał (fundusz) podstawowy, zobowiązania długoterminowe w tym kredyty, zobowiązania krótkoterminowe w tym kredyt w rachunku bieżącym, zobowiązania z tytułu dostaw oraz zobowiązania cywilnoprawne.W szczególności w skład przedsiębiorstwa wchodzą środki trwałe i towary w stosunku do których dokonano odliczenia VAT naliczonego przy ich nabyciu. Wnioskodawca zamierza utworzyć jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i po jej zarejestrowaniu przez Sąd Rejestrowy wnieść całość wskazanego wyżej przedsiębiorstwa osoby fizycznej w formie aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i objąć w zamian za przedmiotowy aport udziały w podwyższonym z tego tytułu kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednocześnie wskutek wniesienia całości przedsiębiorstwa osoby fizycznej aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zaprzestanie prowadzenia indywidualnej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności nabywane towary i usługi wykorzystuje wyłącznie do działalności opodatkowanej. Składniki przedsiębiorstwa osoby fizycznej wniesione aportem do spółki nadal będą przez tę spółkę wykorzystywane do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych ? nie nastąpi zmiana przeznaczenia tych składników w rozumieniu art. 86 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy po stronie wnoszącego aport (zbywcy przedsiębiorstwa) bądź po stronie spółki z o.o. do której wnoszony jest aport (nabywcy przedsiębiorstwa) istnieje obowiązek korekty podatku naliczonego odliczonego w momencie nabycia środków trwałych, wyposażenia czy towarów lub usług wykorzystywanych tylko do czynności opodatkowanych - z powodu przekazania w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy dalszym ich wykorzystywaniu przez spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT...
2. Czy wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlega opodatkowaniu podatkiem VAT...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy jako, że stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy VAT-owskiej nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans to do przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego tj. wniesienia całości przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z o.o. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdują zastosowania. Wniesienie przedsiębiorstwa aportem należy traktować jako czynność zbycia przedsiębiorstwa. Wniesienie aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, on jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą ani nowo powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością do której wniesione zostanie przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie będzie zobowiązana do dokonywania jakiejkolwiek korekty podatku naliczonego związanego z zakupem środków trwałych i towarów wykorzystywanych w całości do czynności opodatkowanych, w związku z wniesieniem w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki prawa handlowego. Zbycie przedsiębiorstwa (wniesienie aportem) nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez zbywcę, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku VAT. Zatem, jeżeli w chwili nabycia składników majątku przedsiębiorstwa, przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na związek ze sprzedażą opodatkowaną to należy uznać, że późniejsze przekazanie przedsiębiorstwa jako aportu do spółki, nie pozbawia zbywcy prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych składników. Zbycie przedsiębiorstwa (wniesienie aportem) nakłada wprawdzie na nabywcę (nowo powstałą spółkę z o.o.), jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy - obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, ale tylko w takim zakresie w jakim zobowiązany byłby do nich zbywca przedsiębiorstwa. Skoro jednak zbywca miał prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, bo wykonywał wyłącznie czynności opodatkowane, to wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej aportem do spółki z o.o. nie wiąże się zarówno dla wnoszącego jak i dla spółki z obowiązkiem dokonywania korekt podatku VAT. Brak jest bowiem zmiany przeznaczenia składników przedsiębiorstwa - nadal w spółce z o.o. będą one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług jest mowa o sprzedaży, należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów ? następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Pojęcie ?transakcji zbycia?, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ?dostawy towarów?, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. ?zbycie? obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Przepisy ustawy nie definiują terminu ?przedsiębiorstwo?. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia ?przedsiębiorstwo? wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem warunki, o których mowa w art. 55#185; Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to wniesienie aportem przedsiębiorstwa do nowego podmiotu (spółki prawa handlowego lub cywilnego) nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.Stosownie do art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-10 powołanego artykułu. Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z obliczoną proporcją, jest on obowiązany dokonać korekty, zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ust. 2-9. Stosownie do art. 91 ust. 4 powołanego artykułu, korekty tej dokonuje się również w przypadku, gdy nastąpi sprzedaż towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym były zaliczone przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także grunty, bądź zgodnie z ust. 7 nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego od danego towaru lub usługi.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść całość prowadzonego przedsiębiorstwa w formie aportu do powstającej spółki akcyjnej. Przedmiotem aportu ma być całe przedsiębiorstwo. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przekazanie aportem przedsiębiorstwa (w rozumieniu w art. 55#185; Kodeksu cywilnego) do powstającej spółki akcyjnej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport (Wnioskodawcy) z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych (m.in. towarów handlowych i środków trwałych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak wnoszący aport (Wnioskodawca) prowadził wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie był zobowiązany do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to również nabywca przedsiębiorstwa (spółka akcyjna), prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego, stosownie do postanowień art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy podkreślić, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy majątek, który Zainteresowany zamierza wnieść w formie aportu do spółki z ograniczona odpowiedzialnością, spełnia definicję, o której mowa w powołanym wyżej przepisie art. 55#185; Kodeksu cywilnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej.