Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności.

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 29 czerwca 2012 r. nr ILPB1/415-401/12-2/AP Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 29 czerwca 2012 r. (skutecznie doręczono w dniu 9 lipca 2012 r.), natomiast w dniu 17 lipca 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Zainteresowana uzupełniła ww. wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 15 lipca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu materiałami budowlanymi i hutniczymi, a ewidencja księgowa prowadzona jest w formie pełnej księgowości.

W roku 2009 i 2010 firma ?X? Sp. z o.o. zakupiła w firmie Wnioskodawczyni materiały budowlane, za które nie zapłacono.

Wielokrotne wezwania do zapłaty nie przyczyniły się do uregulowania zaległych faktur, co spowodowało oddaniem firmy X do Sądu.

W treści wniosku Zainteresowana wskazała, iż sprawa jednak się nie odbyła, gdyż Sąd Rejonowy postanowieniem w dniu 6 grudnia 2011 r. ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika.

W lutym 2011 r. Wnioskodawczyni dokonała zgłoszenia wierzytelności.

Ostatecznie dnia 16 grudnia 2011 r. Sąd Rejonowy wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego prowadzonego wobec upadłego X Sp. z o.o.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, iż cała wierzytelność została podzielona na dwie części. Pierwsza opiewała na wartość 198.504,52 zł, a druga na 229.158,57 zł. W związku z tym jednocześnie były prowadzone dwie sprawy sądowe.

Pierwsza rozprawa sądowa odbyła się w listopadzie 2010 roku, na której zapadł wyrok o zapłatę należności od pozwanego. Po uprawomocnieniu się wyroku sprawę przekazano do komornika, celem wyegzekwowania przysługującego firmie Wnioskodawczyni świadczenia pieniężnego.

Egzekucja komornicza okazała się bezskuteczna, ponieważ firma ?X? nie posiadała żadnych środków trwałych ani obrotowych, które mogłyby stanowić zabezpieczenie należności. Wobec powyższego w dniu 25 kwietnia 2012 r. komornik wydał postanowienie o umorzeniu postępowania w związku ze stwierdzeniem bezskuteczności egzekucji.

Jeśli chodzi o drugą część wierzytelności, to sprawa sądowa, na której miał zapaść wyrok o zapłatę, nie odbyła się, z uwagi na fakt, iż w dniu 6 grudnia 2010 roku Sąd Rejonowy ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika. W ostateczności Sąd po przeanalizowaniu dokumentacji oraz realnej sytuacji majątkowej upadłego ustalił, że firma ?X? nie posiada żadnych środków pieniężnych na pokrycie bieżących kosztów postępowania upadłościowego, a także zaległych zobowiązań. W związku z powyższym w dniu 16 grudnia 2011 roku wydał postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego wobec upadłego ?X?.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy postanowienie sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego wobec firmy X Sp. z o.o. zmierzającej do likwidacji majątku stanowi podstawę do zaliczenia wierzytelności w kwocie 229.158,57 zł do kosztów uzyskania przychodów, które to wierzytelności uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne?

Tut. Organ informuje, iż treść ww. pytania wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z treścią art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, postanowienie sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego czy postanowienie komornika o umorzeniu postępowania stanowi podstawę do zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że zostały one uprzednio zaliczone do przychodów należnych w przypadku firmy X Sp. z o.o. wierzytelności zostały zarachowane jako przychody należne, od których został zapłacony podatek dochodowy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, iż zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami prawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jest możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, na które sąd lub komornik wydał postanowienie o umorzeniu postępowania w przypadku stwierdzenia bezskuteczności egzekucji.

Jeśli chodzi o wierzytelność firmy Wnioskodawczyni, na którą nie odbyła się rozprawa sądowa z uwagi na ogłoszenie upadłości w celu likwidacji majątku, to nie posiada postanowienia komornika o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w celu wyegzekwowania należności, a co za tym idzie, nie ma podstawy zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

Firma Wnioskodawczyni posiada natomiast postanowienie Sądu Rejonowego o umorzeniu postępowania upadłościowego prowadzonego wobec firmy X w celu likwidacji jego majątku.

W świetle analizy ekonomicznej popartej dokumentami i oceną obecnej sytuacji majątkowej upadłego przedstawianej przez syndyka, można stwierdzić, że brak jest jakichkolwiek środków pieniężnych na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, a co za tym idzie, brak tych środków spowoduje także, że nigdy nie dojdzie do zaspokojenia wierzycieli.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, postanowienie sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego zmierzającego do likwidacji majątku upadłego może stanowić podstawę do zaliczenia wierzytelności w kwocie 229.158,57 zł do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:
   1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
   2. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a), lub
   3. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
   
   

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nieściągalnej wierzytelności jest łączne spełnienie następujących warunków:

• wierzytelność nie jest wierzytelnością przedawnioną,
• w momencie powstania wierzytelności była ona zarachowana jako przychód należny,
• nieściągalność tej wierzytelności została udokumentowana w sposób określony w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  
  

Zauważyć jednocześnie należy, iż w myśl art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujący sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle treści ww. przepisu, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wyłącznie wierzytelność w kwocie netto tj. kwocie pomniejszonej o podatek od towarów i usług. Podatek od towarów i usług nie stanowi bowiem przychodu należnego z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem wierzytelności spełniają wskazane warunki, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie wcześniej, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

W sytuacji zatem, gdy nieściągalność wierzytelności została potwierdzona postanowieniem sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 2 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wierzytelność ta może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w dacie uprawomocnienia się tego postanowienia.

Podkreślić jednakże należy, iż w ciężar kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wyłącznie te wierzytelności nieściągalne, które zostały uprzednio zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że z uwagi na brak zapłaty przez X Sp. z o.o. za zakupione od firmy Wnioskodawczyni materiały, skierowano sprawę do sądu. Wierzytelność została podzielona na dwie części. Pierwsza opiewała na wartość 198.504,52 zł, a druga na 229.158,57 zł. W związku z tym jednocześnie były prowadzone dwie sprawy sądowe. W odniesieniu do drugiej części wierzytelności Zainteresowana wskazała, iż sprawa sądowa, na której miał zapaść wyrok o zapłatę, nie odbyła się, gdyż w dniu 6 grudnia 2010 roku Sąd Rejonowy ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika. Z uwagi na to, iż Sąd po przeanalizowaniu dokumentacji oraz realnej sytuacji majątkowej upadłego ustalił, że firma ?X? nie posiada żadnych środków pieniężnych na pokrycie bieżących kosztów postępowania upadłościowego, a także zaległych zobowiązań, w dniu 16 grudnia 2011 roku wydał postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego wobec upadłego ?X?. W związku z powyższym Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy wskazana we wniosku wierzytelność w kwocie 229.158,57 zł, która to uprzednio została zarachowana jako przychód należny, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 16 grudnia 2011 r. dokonano umorzenia postępowania upadłościowego wobec firmy X z uwagi na okoliczność, iż majątek tej firmy nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. We własnym stanowisku w odniesieniu do zadanego pytania Zainteresowana wskazała również, że posiada postanowienie Sądu Rejonowego o umorzeniu postępowania upadłościowego prowadzonego wobec firmy X w celu likwidacji jej majątku.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne wskazać należy, iż wierzytelność w kwocie 229.158,57 zł, zarachowana w momencie jej powstania jako przychód należny, której nieściągalność udokumentowano w sposób określony w art. 23 ust. 2 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie ulegnie przedawnieniu, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.