Czy wypłacone pracownikom Spółki dofinansowanie do wypoczynku może być zaliczone do kosztów uzyskania (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 02 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę dofinansowania do wypoczynku pracowników ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę dofinansowania do wypoczynku pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki na wypłatę dofinansowania do wypoczynku pracowników, zgodnie z § 13 zakładowego układu zbiorowego pracy dla pracowników Spółki, zawartego w dniu 04 października 2010 r. (wpisanego do rejestru ZUZP w dniu 15 października 2010 r.).

W punkcie 1 ww. paragrafu, na podstawie art. 4 ustawy z dnia 04 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rezygnuje się z tworzenia w Spółce zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

W punkcie 2 tworzy się fundusz na cele socjalno ? bytowe w wysokości odpisu podstawowego, określonego w art. 5 ust. 2 ww. ustawy o ZFŚS.

Punkty od 3 do 6 zawierają zapisy, zgodnie z którymi fundusz przeznacza się na dofinansowanie wypoczynku pracowników Spółki.

I tak, upoważnionym do dofinansowania jest każdy pracownik Spółki, korzystający w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego w wymiarze co najmniej 14 dni kalendarzowych. Indywidualna wysokość dofinansowania jest równa wysokości odpisu podstawowego, o którym mowa wyżej i jest proporcjonalna do wymiaru czasu pracy. Dofinansowanie wypłaca się najpóźniej w dniu poprzedzającym rozpoczęcie urlopu.

Powyższe wydatki Spółka ujmuje w księgach rachunkowych w dacie poniesienia wydatku i na ten sam moment obciąża wyodrębnione księgowo konto funduszu socjalno ? bytowego. Nie prowadzi dla potrzeb tego funduszu odrębnego rachunku bankowego.

Spółka zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wypłatę ww. dofinansowań pracownikom Spółki na moment poniesienia wydatku na rzecz konkretnego pracownika. Spółka zamierza dokonać zaliczeń również za okres wsteczny, tj. od 01.01.2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłacone pracownikom Spółki dofinansowanie do wypoczynku może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty wydatkowane na wypłatę pracownikom dofinansowania do wypoczynku, w stanie faktycznym przedstawionym w części G niniejszego wniosku, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w dacie wypłaty pracownikowi.

Wniosek taki Spółka wywodzi z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ww. świadczenia w postaci dofinansowania do wypoczynku, stanowią działalność socjalną pracodawcy, do której zobowiązuje pracodawcę Kodeks pracy, który w art. 94 pkt 8 mówi, że pracodawca jest obowiązany zaspokajać w miarę posiadanych środków, socjalne potrzeby pracowników, co doznaje konkretyzacji w wynegocjowanym ze związkami zawodowymi, zakładowym układzie zbiorowym pracy, w postaci utworzonego funduszu socjalno ? bytowego w miejsce ZFŚS.

Wydatki Spółki skierowane na zapewnienie wypoczynku pracownikom są jednocześnie zagwarantowane pracownikom w ZUZP, w momencie bowiem zaistnienia po stronie pracownika przesłanek z § 13 ZUZP, opisanych w części G wniosku, pracownik ma roszczenie o wypłatę, które pracodawca jest obowiązany spełnić tak samo, jak w przypadku pozostałych wynegocjowanych wynagrodzeń i świadczeń.

Zasada powszechnej dostępności i prostota dystrybucji funduszu, jaką daje Spółce ZUZP, ma niebagatelne znaczenie dla Spółki, która jest niewielkim pracodawcą, średnio zatrudniającym około 60 osób.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika, kosztem uzyskania przychodów są jednak:

1. podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
2. odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek funduszu.

Jednocześnie art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacane zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Przepis tego punktu odnosi się więc do wydatków na działalność socjalną, ale wyłącznie określoną w przepisach o ZFŚS.

Opierając się na analizie ww. przepisów, można wysnuć wnioski, że:

1. odpisów na utworzony przez Spółkę fundusz, nawet gdyby środki pieniężne zostały wypłacone na odrębny, specjalnie w tym celu utworzony rachunek bankowy funduszu socjalno ? bytowego, Wnioskodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów,
2. wydatki Wnioskodawcy na świadczenia w postaci dofinansowania do wypoczynku pracowników, przedstawione w części G wniosku, w kwotach zindywidualizowanych i wypłaconych pracownikom, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (koszty pośrednie).

Wyłączeniu podlegają bowiem jedynie odpisy i wpłaty na utworzony fundusz socjalno ? bytowy, ale nie wydatkowane środki funduszu.

Z zestawienia punktów 9 i 45 ust. 1 art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że celem ustawodawcy w takim ukształtowaniu zapisów było jedynie zapobieżenie podwójności uznania za koszt uzyskania przychodów tych samych kwot, raz jako odpis lub wpłata na fundusz, drugi raz jako zindywidualizowany wydatek, a nie wyłączenie z kosztów uzyskania wydatków na działalność socjalną skierowaną do pracowników, jeżeli tylko wydatki te zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z uwagi na powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych określa ustawa z dnia 04 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t. j. Dz. U. z 1996r. Nr 70, poz. 335 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, pracodawca, inny niż pracodawca prowadzący działalność w formach organizacyjno ? prawnych jednostek sektora finansów publicznych, zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty powinien utworzyć zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Ustawowy obowiązek tworzenia funduszu może być uchylony (art. 4 powyższej ustawy) postanowieniem układu zbiorowego pracy, a u pracodawcy którego pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy ? postanowieniem regulaminu wynagradzania uzgodnionym z zakładowymi organizacjami związkowymi lub z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zawarł zakładowy układ zbiorowy pracy. Jednocześnie Spółka zrezygnowała z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i utworzyła fundusz na cele socjalno ? bytowe. Wysokość odpisu podstawowego na ten fundusz kształtuje się w wysokości odpisu określonego w art. 5 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Środki pochodzące z funduszu socjalno ? bytowego Spółka przeznacza na dofinansowanie do wypoczynku swoich pracowników. Wnioskodawca zamierza zaliczyć wydatki na wypłatę ww. dofinansowań do kosztów uzyskania przychodów.

Aby móc zakwalifikować dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, należy odnieść się do regulacji zawartej w art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje więc podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

1. podstawowe odpisy i wpłaty na fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy,
2. odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu.

Z powyższego wynika, iż zasadą jest, że odpisy i wpłaty na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Użycie przez ustawodawcę zwrotu ?różnego rodzaju fundusze? oznacza, że kryterium temu podlegać będą wszelkie wyodrębnione przez podatnika zasoby środków majątkowych przeznaczonych na określony cel. W praktyce są to najczęściej wewnętrzne fundusze, takie jak np. socjalny, oświatowy, rezerwowy czy rozwoju.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział jednak dwa wyjątki:

• odpisy i wpłaty podstawowe na fundusze oraz
• odpisy i zwiększenia określone w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, wpłacane na rachunek funduszu.
  
  
  

W przedmiocie sprawy kluczowe znaczenie będzie miało wskazanie na fakt, że zaliczenie podstawowych odpisów i wpłat na fundusze tworzone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest uzależnione od tego, czy obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Skoro istotne jest, aby takie działanie miało umocowanie w ustawie, nie można więc odwoływać się do przepisów mających inną formę (np. układu zbiorowego pracy).

W konsekwencji, dokonywane przez Spółkę odpisy na fundusz socjalno ? bytowy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Jak z kolei wynika z art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Przez sformułowanie ?działalność socjalna, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych? użyte w ww. przepisie ? rozumie się wszelką działalność socjalną, o ile jej zakres odpowiada zakresowi zdefiniowanemu w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Będą to więc wydatki ponoszone przez pracodawcę w ramach świadczonych usług na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno ? oświatowej, sportowo ? rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej ? rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową (art. 2 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych).

Powyższe oznacza, że wszelkie wydatki na działalność socjalną określoną w przepisach ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, sfinansowane przez pracodawców nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Odnosi się to zarówno do pracodawców tworzących zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, jak również do pracodawców nie tworzących tego funduszu. Zatem wydatki, które mieszczą się w sferze działalności socjalnej regulowanej ustawą o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, nie stanowią kosztów podatkowych niezależnie od tego z jakich środków zostały wypłacone.

Wyjątek od tej zasady stanowią świadczenia urlopowe wypłacane zgodnie z postanowieniami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Z treści złożonego wniosku wynika natomiast, że świadczenia w postaci dofinansowania do wypoczynku stanowią działalność socjalną pracodawcy, do której zobowiązuje pracodawcę Kodeks pracy, który w art. 94 pkt 8 mówi, że pracodawca jest obowiązany zaspokajać w miarę posiadanych środków, socjalne potrzeby pracowników, co doznaje konkretyzacji w wynegocjowanym ze związkami zawodowymi, zakładowym układzie zbiorowym pracy, w postaci utworzonego funduszu socjalno ? bytowego w miejsce ZFŚS.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić zatem należy, że wydatki na dofinansowanie do wypoczynku pracowników, pomimo, iż nie pochodzą ? co podkreśla Wnioskodawca ? ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, noszą znamiona działalności o charakterze socjalnym wskazanym w art. 2 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, dotyczącym usług na rzecz różnych form wypoczynku.

W konsekwencji, przedmiotowe wydatki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, gdyż wykluczone zostały z tej kategorii na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowe wydatki nie będą mogły być również zaliczone do kosztów podatkowych jako świadczenie urlopowe, gdyż nie stanowią świadczenia urlopowego, o jakim mowa w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Reasumując, w myśl powołanych uregulowań prawnych, wydatki na dofinansowanie wypoczynku pracowników nie mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.