Czy podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu udziałów, a także prowizja oraz odsetki (...)

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem w dniu 17 lutego 2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu udziałów oraz prowizji i odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła w dniu 28 lipca 2009 roku umowę, na podstawie której kupiła udziały. Zapłatę za zakupione udziały dokonała z otrzymanego kredytu długoterminowego, umowa kredytowa zawarta w dniu 21 sierpnia 2009 roku. Spółka zapłaciła prowizję od zawartej umowy kredytowej oraz będzie płacić od niej odsetki. Od zakupu udziałów Spółka zapłaciła także podatek od czynności cywilnoprawnych. Zamiarem Spółki jest dokonanie połączenia obu Spółek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu udziałów, a także prowizja oraz odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów będą kosztem uzyskania przychodów w momencie zapłaty czy w momencie sprzedaży Spółki...

W uzupełnieniu, które wpłynęło do tut. Organu w dniu 17 lutego 2010 r., Spółka poinformowała o korekcie treści wniosku i wskazała, iż pytanie powinno mieć następujące brzmienie:

Czy podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupu udziałów, a także prowizja oraz odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów będą kosztem uzyskania przychodów w momencie zapłaty czy w momencie sprzedaży udziałów...

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych, jako wydatek na nabycie udziałów, będzie kosztem uzyskania przychodów w momencie ich sprzedaży. Zaciągnięty kredyt jest źródłem finansowania, dlatego prowizja oraz odsetki od niego będą kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w momencie zapłaty.

Takie stanowisko zaprezentował również Minister Finansów w piśmie z dnia 7 sierpnia 2002 roku (nr PB4/AK-8214-6905-192/02; publ. Biuletyn Skarbowy 2002/4/24).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zapis taki oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów, lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami zatem będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.

Jednocześnie, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Użycie przez ustawodawcę określenia ?wydatków na nabycie? oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów albo akcji - zalicza się wydatki bezpośrednio związane z nabyciem tych udziałów albo akcji, bez których nie byłoby możliwe ich nabycie lub objęcie. Do wydatków tych należy zaliczyć zapłaconą cenę za udziały albo akcje oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (np. podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, itp.).

W związku z powyższym wskazać należy, iż wydatek poniesiony przez Spółkę w związku z nabyciem udziałów w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych pozostaje w ścisłym i bezpośrednim związku z nabyciem udziałów i stanowić może koszt uzyskania przychodów, jednakże dopiero w momencie zbycia tych udziałów, stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednak rozdzielić pojęcie wydatków na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków. Koszty pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów, tj. naliczone odsetki od tej pożyczki nie są wydatkami na nabycie udziałów, mogą one być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ustalonym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (?).

Kapitalizacja odsetek polega na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki czy też kredytu, czyli zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał i doliczone do tego kapitału odsetki. W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji. Skapitalizowane odsetki są u wierzyciela przychodem w każdorazowej dacie ich kapitalizacji dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez strony i drugostronnie u dłużnika w tej samej dacie kapitalizacji są kosztem uzyskania przychodów. Kapitalizacja odsetek jest traktowana na równi z ich zapłatą, ponieważ wywiera ten sam skutek prawny.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny należy uznać, że koszty zaciągniętego kredytu bankowego na zakup akcji czy udziałów, tj. odsetki, prowizje bankowe, nie są wydatkami na nabycie udziałów i akcji, lecz zapłatą za kredyt, wobec czego stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Spółka w celu sfinansowania zakupu udziałów zaciągnęła kredyt długoterminowy, w związku z czym zapłaciła prowizję oraz będzie płacić odsetki od przedmiotowego kredytu.

Jak wskazano powyżej, ustawodawca definiuje podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskanym przychodem. Nie ulega wątpliwości, iż odsetki i prowizja od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów, na które wskazuje Spółka, nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, lecz ich poniesienie warunkuje uzyskanie przychodu.

W odniesieniu zatem do prowizji od kredytu będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z przepisu art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W odniesieniu natomiast do odsetek od kredytu zaciągniętego i wydatkowanego przez Spółkę na nabycie akcji, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że stanowią wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) lub art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, że podatek od czynności cywilnoprawnych zapłacony z tytułu zakupu udziałów stanowić będzie koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie zbycia tych udziałów, natomiast prowizje będą kosztem uzyskania przychodów w dacie ich faktycznej zapłaty, a odsetki - w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

IBPBI/2/423-830/10/CzP, interpretacja indywidualna

IPPB3/423-808/10-2/MC, interpretacja indywidualna