Czy w związku w wykonaniem przez Inwestora prac na majątku Spółki, w szczególności prac ingerujących (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 16 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu wykonania przez Inwestora prac na majątku Spółki - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu wykonania przez Inwestora prac na majątku Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej do odbiorców przyłączonych do jej sieci. W toku prowadzonej działalności, Spółka wykorzystuje podziemne oraz napowietrzne kablowe linie elektroenergetyczne, które stanowią własność Spółki. Sieci te posadowione są jednak często na gruntach, które stanowią własność innych podmiotów (osób fizycznych bądź osób prawnych). Zdarza się, że właściciel bądź użytkownik wieczysty gruntu, bądź inna osoba uprawniona do prowadzenia prac na gruncie (dalej: Inwestor) planuje przeprowadzić na danym terenie inwestycję (polegającą np. na budowie lub przebudowie obiektów), a istniejący przebieg sieci elektroenergetycznej Spółki koliduje z projektowaną inwestycją lub też w inny sposób uniemożliwia wykorzystanie gruntu (są to tzw. kolizje energetyczne). W takich sytuacjach Inwestor zwraca się do Spółki o zmianę przebiegu kolidującej linii elektroenergetycznej lub dokonanie zmian dotyczących innego urządzenia elektroenergetycznego (o tzw. usunięcie kolizji energetycznej).

Po przeanalizowaniu wpływu usunięcia kolizji energetycznych na stan majątku oraz sytuację Spółki, z reguły wyraża ona zgodę na dokonanie ingerencji w jej urządzenia, w szczególności na przebudowę linii elektroenergetycznej, która to przebudowa umożliwi inwestorowi pożądane wykorzystanie gruntu. Zakres i sposób przeprowadzenia prac na majątku Spółki w związku z usunięciem kolizji energetycznych, jest potwierdzany dodatkowo w odpowiednich umowach lub porozumieniach zawieranych z Inwestorami.

Usunięcie kolizji energetycznej leży w gestii Inwestora, który dokonuje tego we własnym zakresie i na swój koszt, często także poprzez zlecanie pracy podwykonawcom zewnętrznym. Spółka nie ponosi żadnych kosztów przedsięwzięcia, nie zwraca również Inwestorowi jakichkolwiek wydatków. Inwestor przedstawia natomiast Spółce kosztorys i zakres planowanych prac, które to dokumenty podlegają analizie przez służby techniczne Spółki. Dopiero po ich zatwierdzeniu, Inwestor podejmuje prace.

Usunięcie kolizji polega na przebudowie kolidującego odcinka sieci elektroenergetycznej przez Inwestora, co może się wiązać:

1. z wybudowaniem nowego odcinka sieci elektroenergetycznej, który nie będzie kolidował z planowaną inwestycją oraz na wyłączeniu z eksploatacji odcinka, który przebiegał przez teren inwestycji,
2. z przesunięciem lub zmianą trasy linii elektroenergetycznej tak, aby nie kolidowała z planowaną inwestycją przesunięcie lub zmiana trasy linii może się wiązać przy tym:

• z usunięciem lub wycofaniem z eksploatacji dotychczasowego odcinka linii elektroenergetycznej lub
• z zastąpieniem danego odcinka sieci elektroenergetycznej linii napowietrznej przez linię kablową (podziemną).
  
  

Po wykonaniu przez Inwestora prac sporządzany jest komisyjnie, przy udziale Inwestora i Spółki, protokół przekazania wykonanych prac i poprzez jego zaakceptowanie Spółka potwierdza prawidłowość dokonanego przesunięcia linii lub innego urządzenia energetycznego. Oczywiście przesunięta linia energetyczna stanowi siłą rzeczy element całej sieci eksploatowanej przez Spółkę i zastępuje element sieci, który był kolizyjny.

Dla celów dokumentacyjnych Spółka musi sporządzić na zakończenie przedsięwzięcia odpowiedni dokument, którym jest tutaj PT, stanowiący de facto dowód wykonania prac zmierzających do przesunięcia elementów sieci lub innych urządzeń. Wskazywana w nim jest nie tylko specyfikacja ?nowego? fragmentu infrastruktury, ale także wartość wykonanych przez Inwestora prac. W oparciu o ten dokument Spółka może chociażby przyjąć przesunięty fragment linii energetycznej do eksploatacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku w wykonaniem przez Inwestora prac na majątku Spółki, w szczególności prac ingerujących w środki trwałe Spółki, jeżeli jedynym celem tych prac jest zlikwidowanie kolizji energetycznej poprzez przesunięcie istniejącego urządzenia energetycznego (linii) w inne miejsce w interesie Inwestora, powstanie dla Spółki przychód wynikający z poniesienia kosztów tych prac przez Inwestora...

Zdaniem Podatnika, w przedstawionym stanie faktycznym nie wystąpi dla Spółki przychód podatkowy, mimo że faktycznie otrzymuje ona na podstawie protokołów przekazania i przyjęcia urządzenia lub ich elementy, wykorzystywane przez nią w prowadzonej działalności i nie ponosi w związku z tym wydatków. W szczególności niezasadna zdaniem Podatnika będzie próba ustalenia przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym, zgodnie z którym przychodami są wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Nie można powiedzieć, zdaniem Wnioskodawcy, że Spółka otrzyma od Inwestora jakąkolwiek rzecz lub prawo ? przebudowana zostanie de facto rzecz (środek trwały), który jest już własnością Podatnika, a zmianie ulegnie co najwyżej lokalizacja części takiej rzeczy, w niektórych zaś przypadkach może to prowadzić do zmiany konstrukcji takiej części (np.

zmiana linii napowietrznej na podziemną). Spółka twierdzi, iż jest to poniesienie wydatków prowadzących do usunięcia kolizji energetycznej, a nie z przeniesieniem własności rzeczy lub prawa (przejściem takiej własności z Inwestora na rzecz Spółki). Bowiem Inwestor nie miał zamiaru ubiegania się o status właściciela części sieci energetycznej, którą będzie przesuwał lub przebudowywał ? byłoby to zresztą prawnie niewykonalne. Co więcej, taki przebudowany odcinek sieci trudno nawet, zdaniem Podatnika uznać za kompletny obiekt który mógłby być przedmiotem obrotu, Inwestor miał natomiast świadomość, że chce dokonać w swoim interesie ingerencji w rzecz (środek trwały) innego podmiotu, ale nie w celu dokonania przysporzenia na rzecz tego podmiotu, ale umożliwienia sobie wykorzystania gospodarczego gruntu zgodnie ze swymi planami. Potrzebna mu jednak do tego była przynajmniej zgoda właściciela urządzeń, który w toku dalszego procesu zachowywał się biernie, znosząc ingerencję osoby trzeciej w swój majątek.

Po drugie, zdaniem Spółki nie występuje tutaj takie otrzymanie innych nieodpłatnych świadczeń, które miałyby np. zwiększyć wartość środka trwałego używanego przez Podatnika w prowadzonej działalności. To Inwestor jest zainteresowany osiągnięciem określonego celu, tj. uzyskaniem wolnego dostępu do terenu, na którym są zlokalizowane obce urządzenia. Spółka jako właściciel tych urządzeń, godzi się tylko na przebudowę linii elektroenergetycznej na koszt Inwestora, nie mając najmniejszego zamiaru inwestowania w swoją sieć energetyczną. A tylko w przypadku, gdy jakieś działania doprowadziłyby do zwiększenia wartości majątku Podatnika (bez poniesienia równocześnie kosztów) lub do zaoszczędzenia przez niego jakichś wydatków, można by mówić o powstaniu przychodu. Tymczasem Spółka z samego zdarzenia w postaci usunięcia kolizji energetycznej nie osiągnie żadnych wymiernych korzyści, a dodatkowo godzi się na ryzyko, że w związku z wykonywanymi pracami ingerującymi w ciągłość lub długość linii elektroenergetycznej mogą wystąpić zwiększone straty przesyłowe oraz ryzyko uszkodzeń mechanicznych sieci przesyłowej. Inwestor niewątpliwie usuwając kolizję energetyczną (istniejącą z jego punktu widzenia) ma jedynie odtworzyć stan pierwotny linii elektroenergetycznej, w sensie funkcjonalnym i użytkowym (wykonać ją od nowa w innym miejscu).

Spółka powołuje się na orzeczenie WSA w Warszawie z 12 listopada 2007 r., sygn. akt III SAlWa 148012007, zgodnie z którego tezą, to Inwestor powinien zwiększyć wartość swojej inwestycji o koszty usunięcia kolizji energetycznych i twierdzi, że co najmniej dziwne byłoby równoczesne amortyzowanie tych samych wydatków przez dwa różne podmioty, przy zaakceptowaniu wykładni, że poniesione przez Inwestora koszty powinny stanowić przychód właściciela urządzeń (zwiększając wartość jego majątku trwałego).

Spółka stoi na stanowisku, że przekazanie przebudowanej linii Podatnikowi, w opisanym stanie faktycznym, nie może się wiązać ze skutkiem podatkowym w postaci powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Usunięcie bowiem przez Inwestora kolizji energetycznej nie wiąże się dla Podatnika z ponoszeniem kosztów, których pokrycie przez Inwestora zwalnia Spółkę z obowiązku ich poniesienia. Koszty te ponosi wyłącznie Inwestor, we własnym interesie. Usunięcie kolizji energetycznej nie wiążące się z otrzymaniem przez Spółkę nowych środków trwałych lub ulepszeniem jej środków trwałych, nie prowadzi do zwiększenia w jakikolwiek sposób jej majątku. W konsekwencji nie zaistnieje w związku z usunięciem kolizji energetycznej skutek, który mógłby się wiązać z wystąpieniem przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 13 i 14, jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ich wartość określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 ww. ustawy). Przepisy te można odpowiednio zastosować, gdy przedmiotem świadczenia nie jest cała rzecz, ale nakłady na nią.

Mając na uwadze wyżej powołany przepis, należy stwierdzić, iż co do zasady, przejęcie własności nakładów na rzeczy skutkuje powstaniem przychodu u właściciela tej rzeczy. Ma to np. miejsce w przypadku połączenia nakładów z rzeczą główną (stając się jej częściami składowymi są własnością właściciela rzeczy głównej).

Przychodem jest więc przejęta przez właściciela rzeczy głównej jakakolwiek rzecz lub prawo stanowiące nakład. Nawet, gdy przebudowa linii energetycznej nie leży w interesie Wnioskodawcy, czy też nie miał on najmniejszego zamiaru inwestowania w swoją sieć energetyczną, wpływa to na wycenę wartości przychodu, bowiem ta nie zależy od okoliczności, w których przychód ten powstał, a jest konsekwencją nabycia własności nakładów. Zarówno remonty, jak i inwestycje zwiększają wartość rynkową rzeczy głównej, a to jest tytułem uzyskania przychodu.

Sytuacja kiedy wartość nabytych nakładów ma charakter nieprzychodowy, zdarza się wyjątkowo. Aby mówić o braku jakiejkolwiek wartości naniesień, powinny mieć one charakter odpadów.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, jak Spółka sama wskazuje, ma miejsce przebudowa fragmentu linii energetycznej (środka trwałego), w wyniku której zmianie ulegnie lokalizacja części tej linii lub nastąpi zmiana konstrukcji tej części np. zmiana linii napowietrznej na podziemną. Inwestor przebudowując linię energetyczną wg własnych potrzeb (po zaakceptowaniu tej przebudowy przez Spółkę) musi najpierw część linii odłączyć (zlikwidować), a następnie wykonać ją od nowa w innym miejscu, przy zastosowaniu nowych materiałów dostępnych na rynku. Nakłady poczynione na tę linię stanowią dla Spółki przysporzenie na majątku Spółki (przychód).

Podkreślić ponadto należy, że w wyniku tej przebudowy ulega zmianie wartość linii energetycznej, która stanowi element całej sieci eksploatowanej przez Spółkę. Dla celów dokumentacyjnych Spółka sporządza na zakończenie przedsięwzięcia odpowiedni dokument, stanowiący de facto dowód wykonania prac zmierzających do przesunięcia elementów sieci lub innych urządzeń. Wskazywana w nim jest nie tylko specyfikacja ?nowego? fragmentu infrastruktury, ale także wartość wykonanych przez Inwestora prac.

Jeśli przekazane urządzenia lub ich elementy będą środkiem trwałym, po spełnieniu ustawowych warunków pozwalających na zaliczenie ich do środków trwałych lub dokonane nakłady spowodują ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to od wartości początkowej środka trwałego (podwyższonej wartości początkowej) Spółka winna dokonywać odpisów amortyzacyjnych, które będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.