1) Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka ma prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę (...)

UZASADNIENIE

W dniu 04.04.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów podatkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest przedsiębiorstwem działającym na rynku nieruchomości. W ramach swojej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, Spółka w 2008 r. realizowała projekt inwestycji budowlanej w J, która została już oddana do używania.

W celu realizacji prac budowlanych przedmiotowej inwestycji, Spółka zawarła z innym podmiotem (dalej: Kontrahent) umowę o pełnienie funkcji inwestora zastępczego (dalej: Umowa). W ramach Umowy, Kontrahent wykonywał na rzecz Spółki odpowiednie prace, których potwierdzeniem wykonania są harmonogramy tych prac oraz protokoły ich odbioru będące w dokumentacji Spółki. Spółka posiada również w swojej dokumentacji przedmiotową Umowę.

W związku z wykonaniem części prac budowlanych określonych w Umowie, Spółka otrzymała od Kontrahenta dwie faktury VAT zaliczkowe (dotyczące wykonania dwóch z szeregu pozycji prac wymienionych w harmonogramach, tj. relatywnie niewielkiej części prac budowlanych; kwota VAT ok. 100 tys. zł). Pierwotnie, przedmiotowe faktury nie zostały przez Spółkę zaakceptowane, w efekcie czego ich oryginały zostały odesłane z powrotem do Kontrahenta. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Spółka ostatecznie zaakceptowała przedmiotowe faktury oraz dokonała ich zapłaty w całości (Spółka posiada w swojej dokumentacji potwierdzenia zapłaty). Łączna wartość wszystkich otrzymanych od Kontrahenta faktur zaliczkowych stanowiła 100% ceny brutto usług, tj. Spółka nie otrzymała już od Kontrahenta dodatkowej faktury rozliczeniowej po wykonaniu całości przedmiotowych robót. Wartość netto przedmiotowych faktur zwiększyła wartość początkową realizowanej inwestycji.

W związku z ostatecznym zaakceptowaniem faktur, Spółka wielokrotnie występowała do Kontrahenta o ponowne przesłanie oryginałów przedmiotowych faktur bądź, w przypadku gdyby oryginały uległy zniszczeniu lub zaginięciu, wystawienie i przesłanie ich duplikatów, co jest udokumentowane posiadaną przez Spółkę korespondencją kierowaną do Kontrahenta. Wnioski Spółki Kontrahent pozostawił bez odpowiedzi i do chwili obecnej Spółka nie odzyskała oryginałów faktur / nie uzyskała ich duplikatów.

W konsekwencji, w dokumentacji Spółki pozostały tylko skany / kserokopie pierwotnie otrzymanych faktur zaliczkowych wraz z potwierdzeniem otrzymania (pieczątka Spółki potwierdzającą datę wpływu / otrzymania oryginałów faktur).

W związku ze staraniami mającymi na celu odzyskanie oryginałów faktur / uzyskanie ich duplikatów od Kontrahenta, Spółka jak dotąd nie dokonała obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur. Natomiast, obecnie, Spółka zamierza dokonać odpowiedniej korekty deklaracji VAT na podstawie z art. 86 ust. 13 Ustawy o VAT.

W związku z wyżej opisanym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka ma prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającą z przedmiotowych faktur VAT zaliczkowych otrzymanych przez Spółkę, w przypadku gdy Spółka jest w stanie wykazać pierwotne otrzymanie oryginałów faktur zaliczkowych na podstawie ich kserokopii zawierających datę wpływu do Spółki, jak również zapłatę kwot zaliczek z faktur za pomocą dokumentacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego, tj. Spółka ma prawo, na podstawie art. 86 ust. 13 Ustawy o VAT, dokonać korekty deklaracji VAT za okres, w którym wystąpiło to prawo, tzn. w miesiącu łącznego spełnienia następujących warunków: otrzymania faktury zaliczkowej oraz dokonania zapłaty zaliczek?
2. W przypadku gdy odpowiedź na pytanie 1 byłaby negatywna, czy Spółka powinna skorygować (zwiększyć) wartość początkową inwestycji o kwotę VAT z przedmiotowych faktur, jak również skorygować (zwiększyć) odpisy amortyzacyjne stanowiące koszty uzyskania przychodów za okres od dnia wprowadzenia inwestycji do ewidencji środków trwałych Spółki?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest pytanie oznaczone nr 2, w zakresie pytania nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w przypadku gdy odpowiedź na pytanie 1 byłaby negatywna, Spółka powinna skorygować (zwiększyć) wartość początkową inwestycji o kwotę VAT z przedmiotowych faktur oraz dokonać odpowiedniej korekty (zwiększenia) odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów za okres od dnia wprowadzenia inwestycji do ewidencji środków trwałych Spółki.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie Ustawy o C1T, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy o CIT, za koszt wytworzenia uważa się, w szczególności, wartość zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, w cenie nabycia. Natomiast, zgodnie z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług,

Zdaniem Spółki, w świetle powyższych przepisów, jeżeli odpowiedź na pytanie 1 byłaby negatywna, tj. Spółka nie miałaby prawa do odliczenia kosztów VAT z faktur zaliczkowych, to w takim przypadku nie ulega wątpliwości, iż Spółka poniosła ten koszt w celu przychodów realizowania inwestycji oraz iż został on naliczony Spółce przez Kontrahenta do momentu oddania inwestycji do użytkowania.

Udokumentowanie niniejszych wydatków, zdaniem Spółki, jest wystarczające do rozpoznania tych wydatków jako kosztów wytworzenia środka trwałego, w szczególności w stosunku do kwoty VAT naliczonego, w przypadku gdyby zgodnie z odpowiedzią na pytanie 1, Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty VAT należnego. Spółka posiada bowiem dowody w postaci kserokopii przedmiotowych oryginałów faktur VAT zaliczkowych wraz z potwierdzeniem otrzymania (pieczątka Spółki potwierdzająca datę wpływu / otrzymania faktur pierwotnych), jako również dokumentację wykonania prac budowlanych, tj. Umowę z Kontrahentem, harmonogramy tych prac oraz protokoły ich odbioru.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 10 listopada 2011r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-975/1l-4/RS), w której Dyrektor stwierdził, iż ?stosując przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 180, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy i jednocześnie nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności mogą to być: księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych oraz inne materiały i informacje. W konsekwencji dowodem przeprowadzenia określonej transakcji gospodarczej, w tym także poniesienia wydatku, może być wszystko, co nie jest sprzeczne z prawem, a może przyczynić się do wyjaśnienia stanu faktycznego i nie jest przy tym konieczne, aby dowód ten spełniał wymogi przewidziane w przepisach ustawy o rachunkowości.

Jak wyjaśniono powyżej, kwestię dokumentowania kosztów uzyskania przychodów normują odrębne przepisy. A zatem, jeżeli na gruncie przepisów o rachunkowości, wniosek pracownika o zwrot kosztów (..) z załączoną kserokopią rachunku/Faktury VAT potwierdzającą przedmiotowe wydatki, stanowi dowód księgowy, będący podstawą wprowadzenia tych wydatków do ksiąg rachunkowych, to taki sposób udokumentowania faktu ich poniesienia jest wystarczający również dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Spółki nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że Spółka powinna skorygować (zwiększyć) wartość początkową inwestycji.

Jednocześnie, w związku z nieuwzględnieniem w wartości początkowej inwestycji kwoty przedmiotowego VAT, odpisy amortyzacyjne od momentu wprowadzenia inwestycji do ewidencji środków trwałych Spółki były dokonywane od zaniżonej podstawy, tj. w zaniżonej wysokości.

W tym miejscu należy zauważyć, iż zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych, rozpoznane dotychczas dla celów podatkowych przez Spółkę, zostały wykazane w nieprawidłowej, tj. zaniżonej wysokości.

Powyższe powoduje zatem konieczność korekty odpisów amortyzacyjnych i kwoty rozpoznanej jako koszty podatkowe z tego tytułu za dotychczasowy okres dokonywania przez Spółkę amortyzacji inwestycji.

Stanowisko Spółki potwierdza przykładowo indywidualna interpretacja podatkowa z dnia 11 sierpnia 2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-334/09-2/AM), w której Dyrektor stwierdza, iż w sytuacji, gdy dochodzi do zaniżenia wartości początkowej środka trwałego - Spółka powinna dokonać podwyższenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych od dnia przyjęcia środka trwałego do używania (zakładając, że już w tym momencie nastąpiło zaniżenie wartości początkowej) i zwiększyć odpowiednio wartość dokonanych już odpisów amortyzacyjnych za ten okres, występując ewentualnie o zwrot powstałej na skutek tego nadpłaty bądź jej zaliczenie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych?.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ?updop?).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (?).

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 updop, co do zasady za koszty uzyskania przychodów nie uważa się podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców.

Istnieją jednak wyjątki od tej reguły, które są przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Taki wyjątek przewidziano w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie updop, który stanowi, że podatek od towarów i usług jest kosztem uzyskania przychodów w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług ? jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Oznacza to, że kosztem podatkowym może być podatek od towarów i usług w sytuacji, gdy podatek naliczony nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony. Inaczej mówiąc, jeżeli przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz.535 z późn. zm.) wyraźnie zabraniają odliczenia (takie przypadki określono w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług) to do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę brutto z faktury, w innych przypadkach jedynie kwotę netto.

Wskazany przepis (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit.a) nie dotyczy sytuacji, w których podatnik miał prawo skorzystania z odliczenia w podatku od towarów i usług (nie zabraniał mu tego przepis ustawy VAT) ale z niego nie skorzystał, przy czym bez znaczenia pozostają przyczyny, które uniemożliwiły skorzystanie z odliczenia.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż Spółka otrzymała od Kontrahenta dwie faktury zaliczkowe, które pierwotnie nie zostały zaakceptowane i następnie zostały odesłane do Kontrahenta. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Spółka ostatecznie zaakceptowała przedmiotowe faktury oraz dokonała ich zapłaty w całości, nie otrzymując już od Kontrahenta dodatkowej faktury rozliczeniowej. W konsekwencji, w dokumentacji Spółki pozostały tylko skany/kserokopie pierwotnie otrzymanych faktur zaliczkowych, pomimo wielokrotnego występowania do Kontrahenta o ponowne przesłanie oryginałów przedmiotowych faktur, bądź ich duplikatów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego oraz zadanego pytania podatkowego Wnioskodawcy zasadnym jest wskazanie w tym miejscu na interpretację indywidualną jaka została wydana na gruncie rozpoznawanej sprawy w zakresie podatku od towarów i usług.

Jak wynika z uzasadnienia Organu w wydanej w dniu 03.07 2012r. interpretacji nr IPPP2/443-341/12-3/AK, mając na względzie przepis art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że w związku z brakiem faktury VAT dokumentującej zakup usług od Kontrahenta, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu.

Odnosząc powyższe do treści art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji, gdy podatnik nie posiada oryginału faktury, chociaż miał możliwość jej uzyskania (tzn. tej możliwości nie wykluczały przepisy prawa), nie upoważnia go do potraktowania tej sytuacji jako sytuacji uprawniającej do zaliczenia podatku VAT na podstawie powyższego artykułu do kosztów podatkowych.

W tym miejscu należy wziąć pod uwagę, że obowiązek dokumentowania obrotu dla potrzeb podatku VAT fakturami VAT przez podatników tego podatku określony został w art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu, podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy (osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą) są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży. Od tego podstawowego obowiązku wystawiania faktur VAT, określonego w powołanym art. 106 ustawy istnieją wyjątki: podatnicy nie mają obowiązku wystawiania faktur VAT osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, chyba że osoby te zażądają udokumentowania transakcji fakturą.

W ocenie organu uprawnienie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do zaliczenia podatku VAT do kosztów podatkowych nie obejmuje sytuacji, gdy podatnik miał prawo do pomniejszenia podatku należnego, a nie odliczył podatku naliczonego, ponieważ nie posiada odpowiednich dokumentów uprawniających do obniżenia kwoty podatku VAT.

Zdaniem Organu wykładnia gramatyczna przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, że użyty przez ustawodawcę zwrot ?(?) zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy (?)? nie jest równoznaczny z niemożnością skorzystania z prawa do obniżenia podatku, tak jak w przedmiotowej sprawie, z powodu braku faktur.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Spółka nie będzie mogła zaliczyć naliczonego podatku VAT, o kwotę którego nie może obniżyć podatku należnego, do kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że nie może również zaliczyć podatku VAT do wartości początkowej inwestycji, poprzez korektę (zwiększenie) dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych.

W świetle powyższego, bezprzedmiotowa pozostaje ocena udokumentowania wydatku (podatku VAT) na podstawie skanów/kserokopii pierwotnych faktur zaliczkowych oraz odnoszenie się do powołanych interpretacji indywidualnych, z których żadna nie rozstrzygała kwestii zaliczenia podatku VAT do kosztów podatkowych w sytuacji takiej jak opisana we wniosku Spółki.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.