Podatk od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności szkoleniowych, wykonywanych przez instruktorów (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 20.10.2007 r. (data wpływu 26.10.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności szkoleniowych, wykonywanych przez instruktorów nauki jazdy zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26.10.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności szkoleniowych, wykonywanych przez instruktorów nauki jazdy zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności gospodarczej o świadczenie usług szkolenia kandydatów na kierowców. W związku z tym, chce zatrudnić na umowę zlecenie odpowiednie osoby, posiadające zezwolenia do prowadzenia ww. szkoleń. Osoby te będą wykonywały czynności szkoleniowe, korzystając jednocześnie z infrastruktury spółki tzn. z biura, toalet, sali szkoleniowej, placu manewrowego oraz pojazdów, które są własnością spółki. Osoby zatrudnione w ramach umowy zlecenia nie będą ponosiły ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem szkolenia kursantów. Opłaty za paliwo, koszty części zamiennych, koszty ubezpieczenia pojazdu oraz inne koszty związane ze szkoleniem będzie ponosił ośrodek nauki jazdy. Także, w przypadku niedostatecznego wyszkolenia kursanta, odpowiedzialność za jakość jego przeszkolenia praktycznego będzie spoczywała na zleceniodawcy. Spółka zamierza podpisać umowy zlecenia na wykonywanie powyższych czynności, które będą określały zakres i termin wykonania czynności, wynagrodzenie oraz warunki wykonywania czynności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

• czy usługi szkolenia kandydatów na kierowców, prowadzone przez instruktorów zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ...
  
  

Zdaniem wnioskodawcy, czynności polegające na szkoleniu kandydatów na kierowców, prowadzone na podstawie umowy zlecenia spełniają kryteria, określone przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT i w związku z tym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Nie będzie podatnikiem podatku VAT osoba, która w ramach podpisanej umowy zlecenia tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem zleconych czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielną działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z ust. 2 art. 15 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy - za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem w świetle cyt. wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyłączenie od opodatkowania podatkiem VAT wymienionych w nich czynności nie jest bezwarunkowe. Istotnym bowiem dla wyłączenia powyższych czynności z katalogu działań uznawanych za samodzielną działalność gospodarczą jest łączne spełnienie warunków, w których te czynności muszą być realizowane, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Jednakże nie w każdym stosunku cywilnoprawnym określony jest zakres odpowiedzialności zlecającego za wykonanie zlecanych czynności. Należy przy tym zauważyć, że sformułowanie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku VAT ) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Z przedstawionych przez wnioskodawcę okoliczności wynika, że odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu niewykonania umowy czy też nienależytego wykonywania czynności przez instruktora, spoczywać będzie na spółce, która go zatrudniła.

Zatem, w świetle powołanych wyżej przepisów, czynności szkoleniowe wykonywane przez instruktorów nauki jazdy zatrudnionych przez spółkę na podstawie umowy zlecenia nie są uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, tym samym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że występującym o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest spółka, a zapytanie dotyczy osoby fizycznej, przedmiotowa interpretacja nie wywoła skutków określonych w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock