Czy wydatki związane z wniesieniem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej poniesione (...)

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą fizyczną, jako przedsiębiorca, prowadzi jednoosobowo na podstawie wpisu do ewidencji, działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych (księgi rachunkowe, podatek liniowy).Jest także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie jest wspólnikiem - komandytariuszem spółki komandytowej, do której wniósł tytułem wkładu gotówkę. W przyszłości zamierza do istniejącej spółki komandytowej wnieść swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), prowadzone jednoosobowo tytułem wkładu niepieniężnego (aportu). Wniesienie aportu w postaci istniejącego i efektywnie działającego przedsiębiorstwa osoby fizycznej ma na celu rozwój działalności gospodarczej w warunkach sprawniejszej organizacyjnie i bardziej wiarygodnej dla kontrahentów formy prawnej, jaką jest osobowa spółka prawa handlowego. Wnioskodawca będzie ponosić przed dniem wniesienia niezbędne i uzasadnione ekonomicznie wydatki na usługi konsultingowe, doradztwa prawnego, finansowego i podatkowego, a także opłaty sądowe, rejestracyjne, notarialne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych związane z wniesieniem przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako aportu do spółki osobowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z wniesieniem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej poniesione przez Wnioskodawcę na usługi konsultingowe i doradcze oraz na opłaty sądowe, rejestracyjne, notarialne i podatek od czynności cywilnoprawnych stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy w momencie ich poniesienia...

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona do wysokości sumy komandytowej. Na podstawie art. 28 w związku z art. 103 Kodeksu spółek handlowych majątek spółki komandytowej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Zgodnie z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka komandytowa może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że osiągnięty przez spółkę komandytową przychód jest przychodem z działalności gospodarczej. Jednak na gruncie ustaw podatkowych o podatku dochodowym od osób fizycznych i o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest uregulowań prawnych nadających podmiotowość podatkową spółce komandytowej. Nie jest wymieniona jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ani jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych. Oznacza to, że podatnikami z tytułu dochodów osiąganych w spółce komandytowej są wspólnicy, będący osobami fizycznymi lub osobami prawnymi, a sama spółka osobowa jest transparentna dla celów podatkowych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 23 ust. 1 ustawy, stanowiącym katalog zamknięty. Na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych. Przepis ten nie dotyczy jednak sytuacji wniesienia przez wspólnika wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki komandytowej, ponieważ używa jedynie pojęcia wydatków na nabycie lub objęcie udziałów albo akcji w spółce mającej osobowość prawną, a taką nie jest spółka komandytowa. Zatem ww. wydatki należy rozpatrywać przy zastosowaniu normy ogólnej zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mogą one być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod (warunkiem, że pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym lub spodziewanym przychodem, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowaniu źródeł przychodów oraz zostały należycie udokumentowane, a ich poniesienie wykazano w sposób niebudzący wątpliwości. Ustawodawca pozwala podatnikom na uznanie za koszty podatkowe wszelkich wydatków związanych z prowadzoną działalności gospodarczą (z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jeżeli pośrednio lub bezpośrednio przyczyniają się one do uzyskiwania przychodu w ramach prowadzonej działalności.

W przedstawianym przypadku koszty te są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, a podatnik - osoba fizyczna, będąca wspólnikiem komandytariuszem spółki komandytowej - przez ich poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów z działalności gospodarczej, jakimi na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są przychody z udziału w spółce nie posiadającej osobowości prawnej. W odczuciu subiektywnym Wnioskodawcy wydatki te dotyczące całokształtu działalności podatnika, gwarantują powstawanie i utrzymywanie źródeł przychodów i są uzasadnione pod względem ekonomicznym. Są one przejawem dążenia do rozwoju przedsiębiorstwa, jego przekształcenia w celu intensyfikacji dotychczasowej działalności i wypracowania nowych korzystnych strategii rozwoju. Wydatki te spełniają z drugiej strony przesłankę poniesienia w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, ponieważ ich uzasadnieniem jest dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat związanych np. z nietrafnymi decyzjami podatkowymi lub finansowymi. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty pośrednie, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy. Nie są to jednocześnie, jak wykazano wcześniej, wydatki wymienione w zamkniętym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki na usługi doradcze oraz opłaty sądowe i rejestracyjne związane z wniesieniem wkładu niepieniężnego stanowią wydatki o charakterze ogólnym, których nie można powiązać z konkretnym przychodem, mające pośredni wpływ na uzyskanie przychodu, ponieważ służą zabezpieczeniu źródeł przychodu w przyszłości (możliwej ekspansji źródeł przychodu przy zachowaniu stanu obecnego). Będą się przyczyniały do powstawania przychodów w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym oznaczonym momencie roku podatkowego. Stąd na podstawie art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wydatki na usługi doradcze, pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem i nie wymienione w negatywnym katalogu art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dzień poniesienia uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury. Co zrównuje zasady potrącania kosztów w ustawie podatkowej do przepisów bilansowych wynikających z rachunkowości. Ustawodawca tworzący normy prawa podatkowego przyjął założenie, że ilekroć stanowią one o zasadach określania przychodów i kosztów uzyskania, to zasady te dotyczą podmiotu, który przychód uzyskał lub który dany koszt poniósł. Oznacza to, że kosztami uzyskania przychodów u podatnika ponoszącego dany koszt są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez tego samego podatnika, a nie przez kogokolwiek innego. Koszt powinien być poniesiony przez podatnika, co oznacza, że w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika. W analizowanej sytuacji koszty te poniósł Wnioskodawca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą i powinny one obciążać przedsiębiorstwo osoby fizycznej w dacie poniesienia, jako niezbędne, wymagane przepisami prawa, koszty poniesione przed wniesieniem do spółki osobowej związane z funkcjonowaniem podmiotu w sytuacji planowanej zmiany formy prawnej. Dlatego koszty związane z przekształceniem, poniesione przez wspólnika wnoszącego przedsiębiorstwo do spółki komandytowej przed dniem wniesienia stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla Wnioskodawcy. Stanowisko takie potwierdzają postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Legnicy, Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni oraz Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.