Czy odsetki od kredytu (obrotowego) w rachunku bieżącym, częściowo wykorzystywanego na sfinansowanie (...)

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania odsetek od kredytu w części wykorzystanego na sfinansowanie inwestycji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jawna, której jest Pan wspólnikiem, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na kupnie, zagospodarowaniu i sprzedaży nieruchomości. Nieruchomości kupowane są w celu korzystania z pożytków w postaci czynszów oraz późniejszej ich odsprzedaży za wyższą cenę.

W 2006 r. spółka zakupiła nieruchomość z rozpoczętą budową centrum handlowego. Jednocześnie zawarła w formie aktu notarialnego zobowiązanie do wybudowania ?pod klucz? centrum handlowego oraz przedwstępną umowę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. W trakcie trwania inwestycji spółka opłaca podatek od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie. Powyższe koszty spółka kapitalizuje jako wydatki w ramach powstającej inwestycji, zwiększając wartość wytwarzanego środka trwałego. Spółka zwarła również umowę kredytu w rachunku bieżącym na 12 miesięcy, z możliwością przedłużenia o kolejne 12 miesięcy. Środki finansowe przeznaczono na koszty bieżącej działalności, a także na finansowanie inwestycji - rozbudowy nieruchomości. Zapłaconą prowizję od kredytu, jako koszt pośredni, dotyczący okresu przekraczającego rok podatkowy, rozliczono proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy. Odsetki od kredytu, w części przeznaczonej na rozbudowę nieruchomości, naliczone w trakcie realizacji inwestycji, tj. do czasu przekazania środka trwałego do używania, zwiększają jego wartość początkową.

W październiku 2008 r. spółka rozwiązała przedwstępną umowę sprzedaży centrum handlowego z myślą o osiągnięciu większych pożytków: początkowo z najmu, jednocześnie szukając potencjalnego nabywcy i osiągnięciu wyższej ceny ze sprzedaży. W listopadzie 2008 r. inwestycja zostanie oddana do używania, wprowadzona zostanie do ewidencji środków trwałych i amortyzowana od grudnia 2008 r. Podatek od nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, naliczone odsetki od kredytu, w części przeznaczonej na realizację inwestycji budowlanej zostaną zaliczone w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy zapłacony podatek od nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu w trakcie trwania inwestycji zwiększają wartość początkową środka trwałego...
2. Czy odsetki od kredytu (obrotowego) w rachunku bieżącym, częściowo wykorzystywanego na sfinansowanie inwestycji, rozliczane proporcjonalnie do dnia oddania środka trwałego, zwiększają jego wartość początkową...

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania drugiego, odsetki od kredytu, w części przeznaczonej na realizację inwestycji budowlanej, naliczone w do czasu przekazania do używania środka trwałego, zwiększają jego wartość początkową. Stanowią koszt wytworzenia, o którym mowa art. 22g ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu. Ponadto wydatek musi być prawidłowo udokumentowany, w sposób nie budzący wątpliwości.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 cyt. ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji,

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1. zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
2. odsetki zostały zapłacone,
3. odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Należy przy tym podkreślić, że ustawodawca nie różnicuje rodzaju kredytu, od którego spłacane są odsetki.

Jednakże należy zaznaczyć, iż to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki (kredyt) zostały przeznaczone na cel związany z przedmiotem najmu.

Z przedłożonego przez Pana wniosku wynika, iż spółka, której jest Pan wspólnikiem zakupiła nieruchomość z rozpoczętą budową centrum handlowego. Na sfinansowanie inwestycji - rozbudowę nieruchomości - Spółka zwarła umowę kredytu w rachunku bieżącym na 12 miesięcy, z możliwością przedłużenia o kolejne 12 miesięcy. Środki finansowe przeznaczono również na koszty bieżącej działalności.

Zauważyć należy, iż podatnik - wprowadzając środek trwały do ewidencji - musi określić jego wartość początkową. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ust. 1 i ust. 3 oraz w art. 22g ust.10 ww. ustawy.

Przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się: w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

W myśl art. 22g ust. 4 za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zatem, w przypadku wykorzystania kredytu na wybudowanie budynku będącego środkiem trwałym, kwota odsetek i prowizja od kredytu naliczane do dnia przekazania środka trwałego do używania podwyższają wartość początkową - ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy - będącą podstawą do dokonania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek naliczonych i zapłaconych po dniu przekazania do używania gruntu wynika zaś z brzmienia cytowanego powyżej art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). A contrario ? odsetki naliczone i zapłacone będą stanowiły koszt uzyskania przychodu.

Reasumując, odsetki od zaciągniętego kredytu w części odpowiadającej kwocie przeznaczonej na wybudowanie pawilonu pod wynajem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, będą - w myśl ww. art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zwiększały wartość początkową tego środka trwałego, natomiast odsetki poniesione po tym dniu (naliczone i zapłacone) będą mogły być zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.