Ustalenie wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo zajmujące się wykonywaniem robót budowlanych. Jako przyszły wspólnik zamierza wnieść prowadzone przez niego przedsiębiorstwo tytułem wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej.

Znak towarowy firmy Wnioskodawcy został zarejestrowany w Urzędzie Patentowym. Dla celów aportu dokonana zostanie wycena rynkowa przedmiotu aportu, w tym wartość znaku. Prowadzone przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo osiągnęło znaczący udział w rynku usług budowlanych. Znak towarowy firmy Wnioskodawcy został wytworzony we własnym zakresie i nie podlegał ujawnieniu w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w działalności osoby fizycznej. Wartość rynkowa przedsiębiorstwa, które będzie stanowiło przedmiot wkładu do spółki osobowej jest znacząco wyższa od wartości rynkowej aktywów netto tego przedsiębiorstwa (aktywa pomniejszone o zobowiązania). W związku z tym, w ramach rozliczenia wniesienia wkładu do spółki osobowej powstanie dodatnia wartość firmy.

Spółka osobowa nabędzie w drodze aportu przedsiębiorstwo wraz z prawem ochronnym na znak towarowy, który nie był wykazywany jako wytworzony we własnym zakresie jako wartość niematerialna i prawna w działalności osoby fizycznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy spółka osobowa będzie mogła uznać prawo ochronne na znak towarowy za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji podatkowej...
2. W jaki sposób należy ustalić wartość początkową prawa ochronnego na znak towarowy na moment jego uzyskania i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przy założeniu, że wartość przedmiotu aportu (przedsiębiorstwa) jest wyższa od wartości składników majątkowych składających się na to przedsiębiorstwo...

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskanie prawa ochronnego stanowiącego element przedsiębiorstwa wniesionego jako aport do spółki osobowej daje możliwość wprowadzenia prawa ochronnego do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczęcia odpisów amortyzacyjnych, przy założeniu, że przedmiotowy znak będzie użytkowany w prowadzonej działalności.

Wartość początkową prawa ochronnego na znak towarowy stanowić będzie wartość rynkowa prawa ze zgłoszenia znaku towarowego, ustalona w momencie wniesienia aportu (przy założeniu, że powstanie dodatnia wartość firmy).

Art. 12 ust. 1 ustawy Prawo własności przemysłowej stanowi, że prawo ze zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Zatem w wyniku aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki osobowej, omawiane prawo, przejdzie na spółkę obejmującą aport. W konsekwencji spółka osobowa będzie uprawniona do ujęcia tego prawa w swojej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W tym celu spółka winna ustalić wartość początkową uzyskanego prawa ochronnego. Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W myśl art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. W związku z faktem, iż przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, zastosowanie znajdzie art. 22g ust. 14a ww. ustawy, który stanowi, iż przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 14. Zważywszy, iż w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Przedsiębiorstwa nie jest ujawniony składnik majątku wykorzystany na potrzeby prowadzanej działalności wnoszącego aport, tj. prawo do znaku towarowego, po jego otrzymaniu w formie wkładu rzeczowego, spółka osobowa będzie miała prawo do ustalenia jego wartości początkowej, z uwzględnieniem treści art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy.

W przypadku zatem wystąpienia dodatniej wartości firmy, w oparciu o przepis art. 22g ust. 14 ww. ustawy należy stwierdzić, iż wartość początkową prawa ochronnego na znak towarowy - wprowadzanego do ewidencji spółki osobowej - będzie stanowiła wartość rynkowa prawa ze zgłoszenia znaku, ustalona na moment aportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi art. 22 ust. 8 powołanej wyżej ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej.

Ustawa z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.) normuje m.in.:

1. stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych,
2. zasady, na jakich przedsiębiorcy mogą przyjmować projekty racjonalizatorskie i wynagradzać ich twórców.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, na warunkach w niej określonych udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. ustawy). Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy).

Na podstawie art. 144 ustawy - Prawo własności przemysłowej, wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa. Jeżeli Urząd Patentowy stwierdzi brak ustawowych warunków do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy, wydaje, z zastrzeżeniem ust. 2, decyzję o odmowie jego udzielenia (art. 145 ust. 1 tej ustawy). Natomiast zgodnie z art. 147 ust. 1 ww. ustawy, Urząd Patentowy wydaje decyzję o udzieleniu prawa ochronnego, jeżeli nie stwierdzi braku ustawowych warunków wymaganych do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy. Udzielone prawa ochronne na znaki towarowe podlegają wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150 ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ustawy). Ponadto prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ustawy). Zgodnie z art. 162 ust. 6 ustawy - Prawo własności przemysłowej, powyższy przepis stosuje się odpowiednio do praw z dokonanego w Urzędzie Patentowym zgłoszenia, na które nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż na warunkach określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej - udzielane są m. in. prawa ochronne na znaki towarowe. Po wpłynięciu zgłoszenia znaku towarowego, Urząd Patentowy ma dopiero podstawy do zbadania, czy zostały spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa ochronnego. Jeśli nie zostały spełnione, Urząd może odmówić udzielenia prawa ochronnego. Natomiast jeżeli nie stwierdzi braku ustawowych warunków wymaganych do uzyskania prawa ochronnego na znak towarowy - wydaje decyzję o udzieleniu prawa ochronnego. Uzyskane przez podatnika prawa potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją, w myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Decyzja ta bowiem tworzy podmiotowe prawo używania znaku towarowego i oznaczania nim towarów i usług jako bezwzględne prawo majątkowe. Prawo ochronne jest więc wyłącznym prawem podmiotowym o czasowej i terytorialnej skuteczności. Oczywiście muszą zostać spełnione również pozostałe przesłanki, tj. prawo takie musi być nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok.

Z kolei, stosownie do art. 22f ust. 1 tej ustawy podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.

Stosownie do art. 22g ust. 14a ww. ustawy przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 14.

Należy zaznaczyć, iż w przypadku gdy w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przedsiębiorstwa nie były ujawnione składniki majątku wykorzystywane na potrzeby prowadzanej działalności wnoszącego aport po ich otrzymaniu w formie wkładu niepieniężnego, spółka osobowa będzie miała prawo do ustalenia ich wartości początkowej, z uwzględnieniem treści art. 22g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 14 cytowanej powyżej ustawy w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Zgodnie z art. 22g ust. 2 ww. ustawy wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca określił, iż w ramach rozliczenia wniesienia wkładu do spółki osobowej powstanie dodatnia wartość firmy. W sytuacji gdy powstanie dodatnia wartość firmy tzn. dodatnia różnica między wartością wkładu ustaloną przez wspólników w umowie spółki osobowej, a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa z dnia jego wniesienia do spółki, spółka osobowa będzie mogła ujawnić w swoich księgach, otrzymane w ramach aportu przedsiębiorstwa, a nie ujawnione w księgach wnoszącego aport prawo ochronne na znak towarowy, w wysokości jego wartości rynkowej.

W konsekwencji, w handlowej spółce osobowej amortyzacji podlegać będzie prawo ochronne na znak towarowy jako wartość niematerialna i prawna, o którym stanowi art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Odpisy amortyzacyjne będą mogły być dokonywane od wartości początkowej prawa ochronnego na znak towarowy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym prawo to zostało wprowadzone do ewidencji do końca przyjętego okresu amortyzacji, chyba że wcześniej zostaną postawione w stan likwidacji lub zbyte bądź stwierdzony zostanie ich niedobór. Natomiast wartość początkową prawa ochronnego na znak towarowy stanowić będzie wartość rynkowa prawa, ustalona na moment wniesienia aportu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 ? 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.