W jaki sposób ustalić wartość początkową składników majątkowych wniesionych do spółki komandytowej (...)

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych do spółki komandytowej w formie wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce, planuje zostać wspólnikiem spółki komandytowej, której wspólnikami będą również inne osoby fizyczne i prawne.

Jeden ze wspólników planuje objąć wkład w spółce komandytowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki.

Pozostali wspólnicy spółki komandytowej wniosą wkład w formie wkładu pieniężnego oraz aportu środków trwałych w tym nieruchomości.

Zgodnie z umową spółki, wspólnicy będą partycypować w zyskach spółki komandytowej zgodnie z proporcją ustaloną w umowie spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób ustalić wartość początkową każdego ze składników majątkowych, które zostaną wniesione (m.in. przez nowego wspólnika) w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, a następnie będą amortyzowane przez wszystkich wspólników, proporcjonalnie do określonego w umowie spółki udziału wspólników w zysku spółki komandytowej...

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową każdego z wniesionych tytułem pokrycia wkładu w spółce komandytowej składników majątkowych, stanowić będzie ich wartość ustalona przez Wnioskodawcę na dzień wniesienia wkładu tj. ich wartość rynkowa wskazana w umowie spółki komandytowej.

Stanowisko swe Wnioskodawca opiera na następujących argumentach:

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej i nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego ? podmiotami takimi są wspólnicy spółki komandytowej. W zależności od tego, czy wspólnikami są osoby fizyczne, czy prawne, podlegają oni opodatkowaniu odpowiednio podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych. Konsekwentnie skutki podatkowe związane funkcjonowaniem spółki komandytowej, a odnoszące się do osób fizycznych, winny być rozpatrywane w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami art. 22g ust. 1 pkt 4 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do osobowej spółki handlowej uważa się wartość ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak niż wartość rynkowa z dnia wniesienia wkładu.

Prezentowane powyżej stanowisko zostało potwierdzone m. in. w wydanej 11 marca 2008 r. w podobnym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej sygn. ILPB3/423-16/08-3/HS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przyznał, że ?w odniesieniu do pozostałych wspólników będących osobami fizycznymi to właśnie ten przepis (art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy) będzie miał zastosowanie do określenia w odniesieniu do nich wartości początkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz z osobna wartości początkowej każdego z posadowionych na nim obiektów wnoszonych (aportowanych) przez wnioskodawcę (część odpisów amortyzacyjnych od obiektów będzie kosztem uzyskania przychodu także dla nich)?.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową każdego z wniesionych tytułem pokrycia wkładu w spółce komandytowej składników majątkowych będzie stanowić ich wartość ustalona przez wnoszącego na dzień wniesienia wkładu tj. ich wartość rynkowa wskazana w umowie spółki komandytowej.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz treścią powołanego powyżej pisma, Wnioskodawca (tak jak i inni wspólnicy spółki komandytowej) będzie uprawniony do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych jako kosztu uzyskania przychodu od takiej części wartości początkowej, jaka wynika z proporcji jego udziału w zysku spółki komandytowej.

Takie stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych w podobnych stanach faktycznych (m.in. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 marca 2008 r. sygn. ILPB3/423-5/08-4/HS, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lipca 2008 r. sygn. IPPB3-423-655/08-3/MB, interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 lipca 2008 r. sygn. ITPB3/423-302/08/DK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Ponieważ spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego, podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej Spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.- j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) albo podatkiem dochodowym od osób prawnych (ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. - j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

W celu ustalenia wartości początkowej wniesionego w drodze aportu wkładu niepieniężnego w postaci budynków oraz prawa użytkowania wieczystego należy sięgnąć do regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ? podlegają amortyzacji. Natomiast amortyzacji - zgodnie z art. 22c pkt 1 tejże ustawy - nie podlega prawo wieczystego użytkowania.

Na mocy art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 ? 18, uważa się ? w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej ? ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 22g ust. 16 tej ustawy przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Przepis ten stanowi w ust. 3, że wartość rynkową, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z powyższym, wartość początkową wkładu niepieniężnego w postaci środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki) wnoszonych przez wspólników do spółki komandytowej, stanowi ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Z tym, że jak wskazano uprzednio - amortyzacji podlegać będą jedynie wniesione przez wspólników jako wkład niepieniężny budynki ? spełniające warunki uznania je za środki trwałe zgodnie z przepisem art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast prawo wieczystego użytkowania gruntu nie podlega amortyzacji o czym stanowi art. 22c pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W związku z powyższym, koszty związane z działalnością spółki osobowej w tym wartość odpisów amortyzacyjnych, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.