W zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzonym postępowaniem (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 27 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzonym postępowaniem sądowym ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z prowadzonym postępowaniem sądowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 2007 roku. Działalność operacyjna Spółki koncentruje się na sprzedaży usług w zakresie napraw i konstrukcji statków oraz budowy nowych statków. Usługi te polegają przede wszystkim na montażu kompleksowego wyposażenia stolarskiego - okrętowego.

W 2007 roku Spółka podpisała umowę z jedną ze Stoczni działających na terenie Polski na wykonanie robót wykończeniowych na statku należącym do Armatora norweskiego (wykonanie zabudowy części mieszkalnej statku). Spółka miała wykonać roboty w terminie od dnia 15 stycznia 2008 roku do dnia 30 kwietnia 2008 roku. Z uwagi jednak na brak gotowości udostępnienia statku przez Stocznię (w 2008 roku zostało udostępnione tylko jedno z pomieszczeń, na jednym z pięciu pokładów objętych umową), Spółka nie miała możliwości wywiązać się z obowiązków wynikających z umowy. W grudniu 2008 roku Stocznia odstąpiła od umowy. Przy końcowym rozliczeniu umowy, wystąpiły różnice w interpretacji treści umowy. Zdaniem Spółki umowa podpisana ze Stocznią, miała charakter "umowy o dzieło", a tym samym Spółce przysługiwało pełne umówione wynagrodzenie pomniejszone o ewentualne oszczędności, natomiast zdaniem Stoczni Spółce przysługiwał jedynie zwrot poniesionych w związku z zerwaniem kontraktu szkód (koszty związane z zakupem materiałów, koszty podwykonawców i koszty pozostałych zaangażowanych nakładów).

Po wielokrotnych rozmowach, monitach, Spółka w lipcu 2009 roku złożyła do Sądu Okręgowego pozew o zapłatę w postępowaniu upominawczym. W 2011 roku Sąd uznał stanowisko Spółki za prawidłowe i ustalił kwotę wynagrodzenia z tytułu odstąpienia od umowy - kwota znacznie mniejsza niż ta określona w pozwie.

Z uwagi na sytuację ekonomiczną i prawną Stocznia nie wywiązała się do dnia dzisiejszego z przedmiotowego zobowiązania.

W okresie od lipca 2009 r. do 2011 r. roku Spółka poniosła znaczne wydatki na pokrycie kosztów procesu, w tym: koszty opłat sądowych, koszty usługi prawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy kwoty zasądzone na rzecz Spółki, lecz do dnia dzisiejszego nie otrzymane, będą stanowiły przychód podatkowy w dniu otrzymania zapłaty?
2. Czy wydatki poniesione w związku z prowadzonym postępowaniem sądowym, stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami, w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym będą potrącalne, w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Jednostka kierując się zapisami przepisów prawa podatkowego określającego, w szczególności, zasady ustalania wielkości przychodów i kosztów, obowiązku ich ujęcia w ewidencji podatkowej oraz mając na uwadze charakter prowadzonego sporu, uznała jak niżej:

Kwota zasadzonego na rzecz Spółki wynagrodzenia, będzie stanowiła przychód podatkowy Spółki w dniu otrzymania zapłaty, zgodnie z zapisem art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przychodami w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy są między innymi otrzymane pieniądze, w tym różnice kursowe (...) Zapis art. 12 ust. 3 stanowi natomiast, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zapisy art. 12 ust. 3 lit. a, c, d i e stanowią o dacie powstania przychodu podatkowego. Jako, że kwota zasądzona na rzecz Spółki nie stanowi przychodu z tytułu: wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, obowiązek podatkowy zgodnie z zapisem art. 12 ust. 3 lit. e powstaje w dacie otrzymania zapłaty.

Kwoty poniesionych kosztów stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami (art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), będą zatem potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające im przychody, tj. w dniu otrzymania zapłaty zasadzonej kwoty.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy (...).

Wydatki poniesione przez Spółkę, niewątpliwie związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie zostały też wymienione w ustawie, jako te, nie stanowiące kosztów podatkowych.

Ust. 4 art. 15 stanowi, że koszty uzyskania bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (...).

Charakter sporu toczącego się przed Sądem, związany jest nie tyle z wyegzekwowaniem należności powstałych w wyniku wykonanych usług, sprzedanych towarów - te zobowiązania zostały bowiem uregulowane w 100% - ile związane są z uzyskaniem przychodu z tytułu zerwania umowy przez Zamawiającego.

Tu warto dodać, że Spółka kierując sprawę do Sądu nie miała pewności, czy Sąd podobnie oceni treść kontraktu. Zdaniem Spółki, nie tyle rodzaj poniesionych kosztów, co specyfika prowadzonego sporu ma znaczący wpływ na kwalifikację wydatków (koszty bezpośrednie/koszty pośrednie), a tym samym na sposób ich ujęcia w ewidencji podatkowej.

Spółka wskazuje, że w literaturze niejednokrotnie spotkała się z twierdzeniami, że wszystkie "koszty procesowe" są kosztami pośrednimi i powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli natomiast Sąd podejmie decyzję niekorzystną dla Spółki, nie stanowią one kosztów podatkowych i konieczna jest korekta rozliczeń podatkowych. Zdaniem Spółki działania takie (związane z prowadzoną działalnością), nie zawsze muszą jednak łączyć się bezpośrednio z przychodem.

Mając powyższe na uwadze, Spółka uznała wydatki związane z prowadzonym postępowaniem sądowym za bezpośrednio związane z uzyskanym przychodem w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów ? dla celów podatku dochodowego ? składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

• konieczność faktycznego ? co do zasady ? poniesienia wydatku,
• poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Art. 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Prawo zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów dany podmiot ma w przypadku, gdy wydatki te pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie koszty, które spełniają łącznie następujące warunki:

• zostały poniesione przez podatnika,
• pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,


• ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
• nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• zostały właściwie udokumentowane.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Podkreślić należy jednak, że zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że w 2007 roku Spółka podpisała umowę z jedną ze Stoczni działających na terenie Polski na wykonanie robót wykończeniowych na statku należącym do Armatora norweskiego (wykonanie zabudowy części mieszkalnej statku). Spółka miała wykonać roboty w terminie od dnia 15 stycznia 2008 roku do dnia 30 kwietnia 2008 roku. Z uwagi jednak na brak gotowości udostępnienia statku przez Stocznię (w 2008 roku zostało udostępnione tylko jedno z pomieszczeń, na jednym z pięciu pokładów objętych umową), Spółka nie miała możliwości wywiązać się z obowiązków wynikających z umowy. W grudniu 2008 roku Stocznia odstąpiła od umowy. Przy końcowym rozliczeniu umowy, wystąpiły różnice w interpretacji treści umowy. Zdaniem Spółki umowa podpisana ze Stocznią, miała charakter "umowy o dzieło", a tym samym Spółce przysługiwało pełne umówione wynagrodzenie pomniejszone o ewentualne oszczędności, natomiast zdaniem Stoczni Spółce przysługiwał jedynie zwrot poniesionych w związku z zerwaniem kontraktu szkód (koszty związane z zakupem materiałów, koszty podwykonawców i koszty pozostałych zaangażowanych nakładów). W miesiącu lipcu 2009 roku złożyła do Sądu Okręgowego pozew o zapłatę w postępowaniu upominawczym. W 2011 roku Sąd uznał stanowisko Spółki za prawidłowe i ustalił kwotę wynagrodzenia z tytułu odstąpienia od umowy. W okresie od lipca 2009 r. do 2011 r. roku Spółka poniosła znaczne wydatki na pokrycie kosztów procesu, w tym: koszty opłat sądowych, koszty usługi prawnej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest natomiast ustalenie, czy wydatki poniesione w związku z prowadzonym postępowaniem sądowym mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia z tytułu odstąpienia kontrahenta od umowy zasądzonego wyrokiem sądowym, a zatem czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do kwestii wydatków stanowiących koszty postępowania sądowego należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia wskazanych kosztów z kosztów uzyskania przychodów, zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało - jak wskazano to powyżej - określenie, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów.

Odnosząc powyższe do przedstawionych przez Wnioskodawcę wydatków stanowiących koszty sądowe w sprawie o zapłatę wynagrodzenia z tytułu odstąpienia od omowy, należy stwierdzić, że nie mogą być one wbrew twierdzeniu Spółki powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym przez Wnioskodawcę, tj. zasądzonym wynagrodzeniem - wiążą się bowiem pośrednio z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności, ponieważ zostały poniesione dla ochrony jej interesów. Koszty związane z wystąpieniem na drogę sądową mają na celu ochronę przedsiębiorcy przed uszczupleniem jego majątku, wykorzystywanego w działalności gospodarczej prowadzonej w celu osiągania przychodów.

Zatem, są to koszty związane z funkcjonowaniem Jednostki i jako takie stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów. Z tych też względów wydatki z tego tytułu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - stanowią koszty pośrednie prowadzonej działalności, które są potrącane w dacie ich poniesienia.

Zatem w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.