Czy należy zapłacić podatek VAT od sprzedaży pierwszej i kolejnych działek?

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania działek budowlanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 26 stycznia 2007 r. kupił Pan działkę o powierzchni 0,8263 ha od Spółdzielni Mieszkaniowej w przetargu nieograniczonym. Działkę geodeta podzielił na 6 działek budowlanych i drogę dojazdową do każdej z nich. W okresie od czerwca do sierpnia 2007 r. dokonał Pan sprzedaży 3 działek, a obecnie zamierza sprzedać kolejną działkę. Jedną z działek przekazał Pan w formie darowizny siostrze. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży działek. Oprócz przedmiotowych działek w 2003 r nabył Pan nieruchomość rolną oraz dwie działki o przeznaczeniu na prowadzenie działalności gospodarczej, które nie zostały sprzedane. W marcu 2003 r kupił Pan mieszkanie, które zostało sprzedane w sierpniu 2006 r, w 2007 r. lokal użytkowy, który do tej pory stanowi Pana własność.

W związku z powyższym zadał Pan następujące pytanie.

Czy należy zapłacić podatek VAT od sprzedaży pierwszej i kolejnych działek...

Zdaniem Pana sprzedaż przedmiotowych działek budowlanych, nie ma charakteru zorganizowanej działalności gospodarczej, prowadzonej w sposób profesjonalny o zawodowym charakterze. Działki te zostały nabyte bez zamiaru ich dalszej sprzedaży w ramach działalności handlowej, a dokonywana sprzedaż to sprzedaż przedmiotów należących do majątku osobistego. Wobec powyższego nie należy Pana traktować jako podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powyższego sprzedaż działki oraz kolejnych nie powinna być obciążona obowiązkiem zapłaty podatku VAT. Zauważa Pan, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towaru, którym są m.in. grunty. Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 1 i 2, odbiega od definicji wyrażonej w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, ordynacji podatkowej jak i ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Użyte sformułowanie ?gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy? w ścisłym znaczeniu oznacza, że dokonanie jednorazowej dostawy działki z zamiarem wykonywania kolejnej dostawy w przyszłości powoduje, że dostawca staje się podatnikiem podatku VAT, co rodzi obowiązek opodatkowania podatkiem VAT wszystkich transakcji. Powyższe stanowisko prowadzi do trudnych do zaakceptowania wniosków, zgodnie z którymi podatnikiem podatku VAT jest każdy podmiot, który nie tyle dokona takiej samej czynności opodatkowanej dwukrotnie, ale w trakcie dokonywania pierwszej z nich będzie posiadał zamiar dokonywania kolejnej czynności w przyszłości. Według Pana, dokonywanie czynności opodatkowanych nie jest wystarczającą przesłanką przesądzającą o objęciu tych czynności podatkiem VAT. Podmiot taki powinien działać w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2. Opodatkowaniu powinny podlegać tylko czynności, w przypadku których spełnione zostały przesłanki przedmiotowe jak i podmiotowe. Dokonanie czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT nie powinno powodować powstanie obowiązku podatkowego o ile nie jest czynnością dokonywaną przez podmiot mający status podatnika podatku VAT.

Analizując definicję działalności pod kątem obrotu nieruchomościami, w art. 15 ust. 2 rozróżniono dwa przypadki. Pierwszy z nich dotyczy podmiotów wykonujących w sposób profesjonalny działalność producentów, handlowców i usługodawców - zawodowo. Drugi z przypadków dotyczy sytuacji, w której czynność została dokonana jednorazowo wskazując na zamiar wykonania jej w sposób częstotliwy, co pozwala na opodatkowanie jednorazowej transakcji dokonanej przez podmiot nie prowadzący działalności gospodarczej. Zgodnie z definicją zawartą w słowniku języka polskiego zamiar oznacza projekt, plan, intencję zrealizowania czegoś, a częstotliwość stanowi synonim słowa wielokrotny, przewidujący powtarzalność wykonywanych czynności. W Pana ocenie sprzedaż działek budowlanych nie powinna być kwalifikowana jako działalność wykonywana w charakterze podatnika podatku VAT, gdyż dotyczy to czynności wykonywanych w ramach działalności handlowców.

Sprzedaż działek dokonywana w charakterze podatnika ma miejsce jeżeli łącznie zostaną spełnione dwa przesłanki: sprzedaż ma charakter czynności handlowych, a podmiot wykonujący czynności musiałby mieć zamiar częstotliwego ich wykonania. Istotne znaczenie ma czy działalność polegająca na sprzedaży działek wydzielonych z nieruchomości będącej majątkiem osobistym stanowi działalność handlową. Pojecie handlu oznacza działalność polegającą na kupnie towarów i usług w celu ich dalszej odsprzedaży lub wymiany z prowadzeniem jej w sposób zorganizowany.

Zatem jednorazowa sprzedaż działki budowlanej mogłaby być traktowana jako działalność handlowa, a więc i gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT wyłącznie w przypadku, gdyby została dokonana w formie zorganizowanej sprzedaży towaru poprzedzonej zakupem dokonanym w celu jego odsprzedaży z zamiarem kontynuacji. Z powyższego wynika, że sprzedaż działek budowlanych niezwiązanych z działalnością gospodarczą, nabytych w okolicznościach nie wskazujących na zamiar ich nabycia w celu odsprzedaży powinno pozostać poza zakresem ustawy o VAT. Zdaniem Pana brak jest podstaw do wskazywania na zawarty w art. 15 ust. 2 zapis o ?zamiarze wykonywania czynności w sposób częstotliwy? i traktowania jako samodzielnej przesłanki wystarczającej do uznania danego podmiotu za podatnika podatku VAT. Taka wykładnia prowadzi do wniosku, że sprzedaż jakichkolwiek przedmiotów należących do majątku osobistego, która dokonywana była więcej niż jeden raz stanowiłaby działalność gospodarczą, a osoba dokonująca sprzedaży byłaby podatnikiem.

Z uwagi na powyższe przepisom ustawy o VAT nie powinny podlegać transakcje dotyczące majątku prywatnego nie związane z działalnością gospodarczą również wtedy gdy przyjmują charakter kilkukrotnych transakcji. W Pana ocenie osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej, a dokonująca sprzedaży swojego majątku w warunkach wskazujących, że działania te nie są czynione z zamiarem ich powtarzania i nie zmierzają do nadania im zorganizowanego charakteru, a towary nie były nabyte w celu dalszej odsprzedaży, nie stanowi działalność w rozumieniu art. 15 ust. 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z nią, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Pojęcia ?podatnik? i ?działalność gospodarcza?, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe dla rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej sprzedaży przez Pana działek budowlanych powstałych w wyniku podziału istotne znaczenie ma, czy czynności tej można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia ?zamiar?, jak również nie precyzuje pojęcia ?sposób częstotliwy?, w każdym przypadku należy badać, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden raz). Z ogólnie przyjętej definicji ?zamiaru? wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Zatem istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując danych czynności.

W związku z tym, iż od podatku od towarów i usług - w odniesieniu do gruntów - zwolniona jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę (art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy), transakcje zawierane przez Pana dotyczące działek budowlanych nie będą korzystać z powyższego zwolnienia.

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w momencie, kiedy zakupiona działka budowlana została podzielona na 6 działek i drogę dojazdową do każdej z nich, nie można stwierdzić, że przyświecał Panu cel związany z zaspokojeniem potrzeb osobistych. Dokonany w ten sposób podział rzutuje na intencje z jaką dokonywał Pan powyższych czynności, a więc przeznaczenie przedmiotowych działek do dalszej odsprzedaży. Powyższe potwierdza dokonanie w okresie od czerwca do sierpnia 2007 r. sprzedaży trzech działek oraz zamiar sprzedaży kolejnej. W tym miejscu należy podkreślić, że dokonanie czynności podziału działek oraz ich przeznaczenie (budowlane) przesądził o tym, że nie był to majątek osobisty, który służyć miał zaspokojeniu jak sama nazwa mówi potrzeb osobistych. Dlatego też nie można zgodzić się ze stanowiskiem Pana, że sprzedaż przedmiotowych działek to sprzedaż majątku osobistego.

Z uwagi na fakt, że dokonał Pan podziału gruntu na 6 działek budowlanych z których 3 zostały sprzedane, jak i zamiar zbycia kolejnej działki, dostawa przedmiotowych działek ma niewątpliwie charakter zorganizowany i powtarzalny, a warunek częstotliwości został wypełniony i w związku z tym nie można mówić o czynności jednorazowej. W przeciwnym przypadku dzielenie gruntu byłoby niecelowe. Okoliczności sprawy wskazują, że dostawa działek stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, a dokonujący tych czynności uzyskuje status podatnika podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, iż przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż podatnicy dokonujący dostawy gruntów (budowlanych czy przeznaczonych pod zabudowę) nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów. Oznacza to, że podatnicy dokonujący dostaw tych towarów, niezależnie od wielkości swoich obrotów, są podatnikami tego podatku i stosownie do zapisu art. 96 ust. 1 tej ustawy, obowiązani są przed dniem wykonania pierwszej dostawy gruntów, złożyć naczelnikowi urzędu skarbowemu zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług.

Reasumując na gruncie wyżej przytoczonych regulacji sprzedaż zarówno pierwszej działki jak i sprzedaż pozostałych działek budowlanych w tak przestawionym świetle podlega oraz będzie podlegać opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń