Podstawa opodatkowania akcyzą samochodów osobowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 30 grudnia 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie podstawy opodatkowania akcyzą samochodów osobowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2011 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku akcyzowego w zakresie podstawy opodatkowania akcyzą samochodów osobowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się zakupem i sprzedażą samochodów osobowych, które co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w Polsce. W stanie prawnym przed 1 marca 2009 r., którego dotyczy niniejszy wniosek, sprzedaż samochodów przez Spółkę podlegała opodatkowaniu akcyzą w sytuacji, w której przedmiotem sprzedaży były samochody niezarejestrowane do tej pory w Polsce dla potrzeb ruchu drogowego. Zakup samochodów osobowych przez Spółkę był dokumentowany wystawianymi przez sprzedawcę (dalej zwany ?dostawcą?) fakturami VAT, na których wykazywana była cena zakupu każdego sprzedawanego samochodu, zawierająca m.in. cenę nabycia, podatek akcyzowy, cenę netto oraz podatek od towarów i usług (dalej nazywane ?fakturami pierwotnymi?). Na podstawie art. 79 ustawy o podatku akcyzowym, Spółka korzystała z prawa do obniżenia akcyzy należnej o kwoty akcyzy zapłaconej wynikającej z faktur pierwotnych zakupu. Następnie Spółka otrzymywała korekty faktur zakupu wystawiane przez dostawcę. Na fakturach korygujących dostawca pomniejszał cenę zakupu, w tym kwotę netto oraz podatek akcyzowy. Korekty faktur były spowodowane m.in.:

• udzieleniem Spółce przez dostawcę rabatu potransakcyjnego ze względu na różne okoliczności np. ilość i rodzaj kupowanych przez Spółkę nowych pojazdów oraz okresy zatrzymania tych pojazdów przez Spółkę w celu profesjonalnego ich przygotowania do odbioru przez klientów, respektowanie standardów dotyczących jakości obsługi klientów kupujących nowe samochody, respektowanie zaleceń dotyczących ?reportingu? finansowego, dokumentowania danych klientów w systemach dystrybucyjnych itp.,
• zastosowaniem systemu sprzedaży, w ramach którego cena ostateczna samochodów była ceną uzależniona od realizacji przez Spółkę planu zamówień.

W związku z otrzymywanymi od dostawcy fakturami korygującymi, Spółka pomniejszała podatek akcyzowy do odliczenia wynikający z nabycia samochodów osobowych (tj. kwota podatku akcyzowego wykazanego na pierwotnej fakturze nabycia była pomniejszana w związku z udzieleniem przez Dostawcę rabatu). W wyniku uwzględnienia faktur korygujących (w momencie ich otrzymania), zwiększała się nadwyżka akcyzy należnej nad naliczoną albo zmniejszała się nadwyżka akcyzy naliczonej nad należną do przeniesienia na kolejne miesiące.

Spółka zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej na gruncie przepisów ustawy o podatku akcyzowym obowiązujących od 1 maja 2004 r. do końca lutego 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 maja 2004 r. do końca lutego 2009 r., zmiana ceny nabycia samochodu osobowego dokonana po jego dostawie, udokumentowana fakturą korygującą wystawioną przez dostawcę, pozostawała bez wpływu na zakres prawa Spółki do obniżenia akcyzy należnej o całą kwotę akcyzy wyszczególnionej na pierwotnej fakturze nabycia samochodu osobowego...

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Zainteresowanego, zmiana ceny po nabyciu samochodów osobowych nie wywoływała skutków w zakresie naliczonego podatku akcyzowego, tzn. udzielenie przez dostawcę rabatu potransakcyjnego i innych upustów nie mogło zmieniać zakresu prawa Spółki do obniżenia akcyzy należnej o całość podatku akcyzowego wyszczególnionego na pierwotnych fakturach nabycia samochodów osobowych. W konsekwencji, nawet w przypadku zmiany ceny samochodu osobowego po jego nabyciu, Spółka dla celów kalkulacji naliczonego podatku akcyzowego mogła pominąć faktury korygujące wystawione przez dostawcę i uznać, że przysługuje jej w dalszym ciągu prawo do odliczenia całości akcyzy wyszczególnionej na pierwotnych fakturach zakupu samochodów osobowych.

W myśl art. 80 ust. 1 ustawy, akcyzie podlegały samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie do przepisu art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy, podatnikami akcyzy od samochodów osobowych były podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Moment powstania obowiązku podatkowego określał natomiast przepis art. 80 ust. 3 ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem, obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstawał w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu.

Na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania była kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwoty podatku od towarów i usług oraz kwoty akcyzy, należne od tych wyrobów.

Stosownie do przepisu art. 79 ustawy, podatnik miał prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, związaną ze sprzedażą opodatkowaną lub zapłaconą od importu.

Ustawa, określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym (art. 82 ust. 3, art. 10 ust. 1-9) nie odnosi się wprost do pojęcia obrotu będącego podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług. Nie przewiduje również zmniejszenia podstawy opodatkowania o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont). Brak w ustawie przepisów regulujących wprost kwestię korygowania podatku akcyzowego w przypadku zmiany ceny po sprzedaży (m.in. z uwagi na rabaty potransakcyjne) powodował, że dostawca nie był uprawniony do zmiany podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym po dokonaniu dostawy (jak to ma miejsce w podatku od towarów i usług).

Możliwości takiej dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym, począwszy od dnia 1 maja 2004 r., tj. daty wejścia w życie ustawy ustawodawca nie przewidział rozmyślnie. W trakcie prac legislacyjnych nad przedmiotową ustawą, jej tekst - przekazany do Senatu zgodnie z art. 52 regulaminu Sejmu - umożliwiał bowiem na podstawie przepisu art. 10 ust. 2 projektowanej ustawy możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania (co jest odmienną kwestią niż ww. kwota należna z tytułu sprzedaży) o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczonych i obowiązujących rabatów (bonifikat, upustów, uznanych reklamacji i skont) oraz wartości zwróconych wyrobów akcyzowych, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Uchwałą Senatu Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie ustawy o podatku akcyzowym, Senat w punkcie 2 tej uchwały skreślił w art. 10 ustawy o podatku akcyzowym - cały ustęp 2. Sejm uchwalając ostateczną wersję ustawy po rozpatrzeniu poprawek Senatu nie przywrócił takiej regulacji prawnej. W takim też brzmieniu została ona podpisana przez Prezydenta RP i opublikowana w Dzienniku Ustaw.

Zatem wnioskować należy, iż intencją ustawodawcy było nieuwzględnianie rabatów, upustów i innych zmian cen sprzedaży, które mogłyby powodować zmniejszenie należnego podatku akcyzowego. Dotyczyło to zarówno dostawcy towaru akcyzowego, który nie mógł zmienić w takiej sytuacji akcyzy należnej jak i nabywcy towaru akcyzowego (czyli Spółki), który skorzystał z prawa do obniżenia akcyzy należnej (zgodnie z art. 79 ustawy) i nie mógł zmienić zakresu tego obniżenia w związku z późniejszą zmianą ceny.

Dodatkowym argumentem potwierdzającym niniejsze stanowisko jest fakt, że ustawa nie zawierała żadnych szczegółowych regulacji jak należałoby dokumentować i rozliczać zmiany ceny po sprzedaży, podczas gdy np. ustawa o podatku od towarów i usług reguluje szczegółowo obowiązek rozliczania zmian ceny (dokumenty, terminy itp.).

W związku z powyższym, w przypadku samochodów osobowych, brak jest podstaw prawnych do zmniejszenia podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym po zrealizowanej sprzedaży, w stosunku do której powstał już obowiązek podatkowy i która to sprzedaż została udokumentowana fakturą pierwotną (w przeciwieństwie do przepisów o podatku od towarów i usług, w których wprost przewidziano taką możliwość).

Brak regulacji w tym względzie w ustawie o podatku akcyzowym oznacza, że po dokonaniu sprzedaży samochodów osobowych przed ich pierwszą rejestracją na terenie kraju, w stosunku do których powstał obowiązek podatkowy i została ustalona podstawa opodatkowania, brak jest możliwości zmniejszenia jej wysokości.

Spółka stoi na stanowisku, że udzielenie rabatu kupującemu (Spółce) po sprzedaży samochodu osobowego nie miało wpływu na wysokość podstawy opodatkowania akcyzą u dostawcy, a co za tym idzie nie miało również wpływu na wysokość odliczenia kwoty podatku akcyzowego wykazanego na fakturze pierwotnej od dostawcy.

Zatem począwszy od dnia 1 maja 2004 r. aż do dnia 28 lutego 2009 r. w przypadku wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych, do których należą m.in. samochody osobowe brak jest podstaw prawnych do zmniejszenia podstawy opodatkowania w ww. przypadkach. W konsekwencji rabaty lub upusty udzielone po dokonaniu sprzedaży wyrobów akcyzowych (samochodów osobowych) nie mogły zmniejszać kwoty należnego podatku akcyzowego.

Wobec powyższego, wystawione przez dostawcę faktury korygujące sprzedaż samochodów osobowych w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku (nabycie samochodów osobowych przed pierwszą rejestracją), nie skutkowały obniżeniem kwoty akcyzy odliczonej w związku z nabyciem samochodów osobowych przez Spółkę. W tym wypadku należało uznać, iż rabaty udzielone przez dostawcą powinny zostać rozliczone z pozostałymi elementami kalkulacyjnymi ceny sprzedaży samochodu, tj. niezależnie od treści faktury korygującej wystawionej przez dostawcę, należało uznać, iż wysokość akcyzy wyszczególnionej na fakturze pierwotnej jest niezmienna, zaś kwota udzielonego rabatu powinna korygować wyłącznie cenę nabycia oraz podatek od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ze wskazanej regulacji wynika, iż osoba zainteresowana, to osoba, która chce uzyskać interpretację przepisów prawa podatkowego w celu ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej ustawą, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy stanowi, iż podatnikami akcyzy od samochodów osobowych są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju. Natomiast art. 80 ust. 3 pkt 1 wskazuje, że obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku sprzedaży z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy, o podatku akcyzowym podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie jest kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy, należną od tych wyrobów.

Wskazane przepisy nie przewidują zmniejszenia podstawy opodatkowania akcyzy po dokonanej sprzedaży o kwoty rabatów, bonifikat, upustów i uznanych reklamacji. Zatem należy uznać, że udzielenie rabatu kupującemu po sprzedaży samochodu osobowego nie będzie miało wpływu na wysokość podstawy opodatkowania akcyzą, a co za tym idzie na wysokość kwoty podatku akcyzowego wyliczonego w fakturze pierwotnej. Pierwotny projekt ustawy o podatku akcyzowym w art. 10 ust. 2 przewidywał możliwość zmiany podstawy opodatkowania w związku z uwzględnieniem rabatu i dokonaniem korekty faktur, jednakże w drodze legislacyjnej (poprawka Senatu) wykreślono ustęp 2 art. 10 projektu ustawy, zawierający zapisy w ww. zakresie. Zatem, intencją ustawodawcy było nie uwzględnianie rabatów, upustów i innych zmian cen sprzedaży, które mogłyby powodować zmniejszenie należnego podatku akcyzowego. Dotyczyło to zarówno sprzedawcy wyrobu akcyzowego, który nie mógł zmieniać w takiej sytuacji akcyzy należnej, jak i nabywcy, który skorzystał przy nabyciu z prawa obniżenia akcyzy należnej - z art. 79 ustawy i nie mógł zmienić zakresu tego obniżenia w związku z późniejszą zmianą ceny. Dodatkowym argumentem potwierdzającym niniejsze stanowisko jest fakt, że ustawa nie zawierała żadnych szczegółowych regulacji jak należałoby dokumentować i rozliczać zmiany ceny po sprzedaży, podczas gdy np. ustawa o podatku od towarów i usług reguluje szczegółowo obowiązek rozliczania zmian ceny (dokumenty, terminy itp.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w okresie objętym zapytaniem Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmowała się zakupem i sprzedażą samochodów osobowych. Zakup samochodów osobowych przez Spółkę był dokumentowany wystawianymi przez sprzedawcę fakturami VAT, na których wykazywana była cena zakupu każdego sprzedawanego samochodu, zawierająca m.in. cenę nabycia, podatek akcyzowy, cenę netto oraz podatek od towarów i usług. Na podstawie art. 79 ustawy o podatku akcyzowym, Spółka korzystała z prawa do obniżenia akcyzy należnej o kwoty akcyzy zapłaconej wynikającej z faktur zakupu. Następnie Spółka otrzymywała korekty faktur zakupu wystawiane przez dostawcę. Na fakturach korygujących dostawca pomniejszał cenę zakupu, w tym kwotę netto oraz podatek akcyzowy. W związku z otrzymywanymi od dostawcy fakturami korygującymi, Spółka pomniejszała podatek akcyzowy do odliczenia wynikający z nabycia samochodów osobowych, tj. kwota podatku akcyzowego wykazanego na pierwotnej fakturze nabycia była pomniejszana w związku z udzieleniem przez dostawcę rabatu. W wyniku uwzględnienia faktur korygujących (w momencie ich otrzymania), zwiększała się nadwyżka akcyzy należnej nad naliczoną albo zmniejszała się nadwyżka akcyzy naliczonej nad należną do przeniesienia na kolejne miesiące.

W ocenie Spółki, w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 28 lutego 2009 r. udzielenie przez dostawcę samochodów osobowych rabatu lub upustu, po ich sprzedaży Spółce, nie powodowało konieczności zmiany przez Wnioskodawcę zakresu obniżenia kwoty podatku akcyzowego - dokonanego na podstawie art. 79 ustawy - w związku ze zmianą ceny pojazdów uwzględniającą wskazane rabaty lub upusty.

Zatem, biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że zmiana ceny samochodów osobowych po ich nabyciu przez Wnioskodawcę nie wywołała skutków w zakresie kwoty podatku akcyzowego zapłaconego w cenie samochodu przy jego nabyciu, tzn. udzielenie przez dostawcę rabatu potransakcyjnego i innych upustów nie zmieniło zakresu prawa Spółki do obniżenia akcyzy należnej o całość kwoty podatku akcyzowego wyszczególnionej na pierwotnych fakturach nabycia samochodów osobowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa - art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.