Wniosek dotyczy prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego według stawki 22% i wykazanego (...)

Z w/w wniosku wynika, iż podstawową działalnością Spółki jest publiczne wyświetlanie filmów w kinach na podstawie upoważnienia zawartego w umowach zawieranych z dystrybutorami filmowymi. Na podstawie takich umów dystrybutorzy udzielają Spółce uprawnienia do publicznego wyświetlania filmów w kinach. Wynagrodzenie należne dystrybutorom udzielającym licencji na rzecz Spółki kalkulowane jest na podstawie określonego, procentowego, udziału w obrotach uzyskanych przez Spółkę z tytułu wyświetlania filmów w kinach. W związku z udzielanym upoważnieniem na publiczne wyświetlanie filmów, dystrybutorzy przekazują Spółce egzemplarze utworów będących przedmiotem wyświetlania. Zwyczajowo każda taśma filmowa, oprócz zasadniczej pełnej wersji filmu kinowego, zawiera także krótkie filmy reklamowe, reklamujące inne produkcje filmowe danej wytwórni. Dodatkowo, w niektórych przypadkach taśma z kopią filmu zawiera, oprócz pełnej wersji filmu kinowego i reklamówek innych filmów, także filmy reklamowe reklamujące produkty lub usługi konsumpcyjne.

W związku z powyższym Spółka otrzymuje od dystrybutorów filmowych faktury VAT. Od czasu wprowadzenia w Polsce podatku od towarów i usług, w relacjach między dystrybutorami filmowymi, a kinami stosowana była wyłącznie stawka 'zwolnione'. Stosowanie przez dystrybutorów stawki 'zwolnione' po 01.05.2004r. związane było z interpretacją zapisów załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, pozycja 11, w taki sposób, iż usługi dystrybucyjne (grupowanie PKWiU 92.12.10) kwalifikowano do usług związanych z kulturą - zgodnie z klasyfikacją PKWiU umieszczającą usługi związane z dystrybucją filmów w grupie 'Usługi związane z rekreacją, kulturą i sportem' (grupowanie 92). Taka interpretacja skutkowała zastosowaniem stawki 'zwolnione'.

Część dystrybutorów filmowych wyraziło wątpliwości, co do prawidłowości stosowania stawki 'zwolnione' w relacjach między dystrybutorem, a kinami. Trójka dystrybutorów, odpowiednio w listopadzie 2004r., lutym 2005r. i kwietniu 2005r., uzyskała interpretacje podatkowe, wydane w trybie art. 14 a Ordynacji podatkowej przez właściwe dla nich urzędy skarbowe, stwierdzające, iż dla usług świadczonych przez dystrybutorów właściwa jest stawka 22 %. Dystrybutorzy ci zastosowali się do interpretacji wydanych przez właściwe dla nich urzędy skarbowe. W efekcie, za świadczone przez siebie usługi w/w dystrybutorzy od momentu uzyskania interpretacji wystawiają na rzecz operatorów kinowych (w tym Spółki) faktury VAT z podatkiem według stawki 22 %. Dodatkowo dystrybutorzy ci zapowiedzieli skorygowanie faktur VAT wystawionych w okresie od 01.05.2004r. do dnia otrzymania interpretacji urzędu skarbowego i zastosowanie w nich stawki 22 % w miejsce zawartej w tych fakturach stawki 'zwolnione'.

Pozostali dystrybutorzy nie zmienili swojej praktyki i wystawiali na rzecz operatorów kinowych, w tym Spółki, faktury VAT ze stawką 'zwolnione'.

Spółka od czasu przedstawienia jej stanowiska w/w trójki dystrybutorów wraz z odpowiednimi interpretacjami właściwych urzędów skarbowych odmawiała zapłaty podatku od towarów i usług, a otrzymane faktury księgowała jedynie w kwotach netto. Uzasadnieniem takiego stanowiska był fakt, iż do dnia 24.05.2005r. (tj. dnia, w którym Spółka złożyła zapytanie do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi) nie nastąpiła zmiana przepisów podatkowych w tym zakresie, a jedynie zmiana interpretacji przepisów dokonana przez organy, których decyzja nie jest dla Spółki wiążąca. Dodatkowo otrzymana interpretacja nie była prezentowana przez wszystkich dystrybutorów, których cześć nadal stosowała dotychczasowe zasady (stawkę 'zwolnione'). Spółka poinformowała dystrybutorów, iż będzie stosowała dotychczasową praktykę do momentu uzyskania stanowiska właściwego urzędu skarbowego.

W dniu 24.05.2005r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji w przedmiocie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego według stawki 22 % i wynikającego z faktur VAT i faktur korygujących wystawionych przez w/w trzech dystrybutorów za usługi polegające na dystrybucji filmów (PKWiU 92.12.10-00.00). Spółka przedstawiła swoje stanowisko, iż przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości naliczonej przez dystrybutorów od świadczonych przez nich usług - zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług oraz, że miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego według stawki 22 % i wykazanego w fakturach korygujących - na podstawie § 20 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971).

W pisemnych interpretacjach z dnia 23.08.2005r., znak: ŁUS-III-2-443/123/05/MJS i ŁUS-III-2-443/124/05/AJ, wydanych według stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku (tj. w dniu 24.05.2005r.), Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznał powyżej przytoczone stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Jednocześnie w w/w postanowieniach zawarto informację, iż stanowiący podstawę udzielenia w/w interpretacji przepis poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług z dniem 01.06.2005r. uległ zmianie ze względu na wejście w życie części przepisów ustawy z dnia 21.04.2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756). Ponadto, w przedmiotowym postanowieniach poinformowano Spółkę, iż powoływany w nich § 14 ust. 2 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970), z dniem 01.06.2005r. stracił moc obowiązującą - ze względu na wejście w życie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 797) - a jego odpowiednikiem od dnia 01.06.2005r. jest przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Na koniec poinformowano Spółkę, iż w związku z wyżej opisaną zmianą stanu prawnego, od dnia 01.06.2005r. udzielone w/w postanowieniami interpretacje są niezgodne z aktualnie obowiązującymi przepisami.

Po udzieleniu przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi powyższych interpretacji, trzej dystrybutorzy wystosowali do Spółki jednobrzmiące pisma, w których stwierdzili, iż ich zdaniem w wyniku zmian w treści ustawy o podatku od towarów i usług, które weszły w życie z dniem 01.06.2005r., w tym w szczególności w wyniku wprowadzenia do ustawy art. 88 ust. 3a, Spółce przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wykazanego w fakturach korygujących wystawionych przez dystrybutorów po 01.06.2005r. dla udokumentowania usług dystrybucyjnych wykonanych w okresie przed 01.06.2005r., pod warunkiem, iż dystrybutorzy ci uiszczą wykazany w fakturach podatek do właściwych organów skarbowych.

W związku z faktem, iż nie zmieniły się okoliczności składające się na stan faktyczny, natomiast zmieniła się treść przepisów prawa, na podstawie których uprzednio dokonano interpretacji, Spółka w w/w wniosku wystąpiła o dokonanie interpretacji na podstawie przepisów obowiązujących począwszy od dnia 01.06.2005r. Podatnik w w/w wniosku zadał pytanie, czy przysługuje mu prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktur korygujących otrzymanych od dystrybutorów za usługi podlegające na dystrybucji filmów (PKWiU 92.12.10-00.00), wystawionych po 01.06.2005r. do faktur dotyczących okresu przeszłego począwszy od 01.05.2004r. do 31.05.2005r., w sytuacji gdy korekta polega na zmianie stawki podatku dla tych usług ze stawki 'zwolnione' na stawkę 22 %. Ponadto Spółka zadała pytanie, czy w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, zawierającego również podatek z w/w faktur korygujących będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Spółka będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy - zgodnie z zasadami określonymi w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podatnik uważa, iż w oparciu o brzmienie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług przysługuje mu prawo do odliczenia podatku w wysokości naliczonej przez dystrybutorów i wykazanej na fakturach korygujących wystawionych po 01.06.2005r., a odnoszących się do usług świadczonych przez dystrybutorów w okresie od 01.05.2004r. do 31.05.2005r., pod warunkiem, iż kwoty wykazane w tych fakturach korygujących zostaną przez Spółkę dystrybutorom zapłacone, a ponadto dystrybutorzy filmowi uiszczą wykazany na tych fakturach podatek do właściwych urzędów skarbowych. Zdaniem Spółki przysługuje jej prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z w/w faktur korygujących (na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, zawierającego również podatek z w/w faktur korygujących, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, to Spółka jako podatnik będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy zgodnie z zasadami określonymi w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług).

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem ust. 11, 12, 16 i 18. Jeśli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 w/w ustawy). Jednakże, stosowanie do treści § 17 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 95, poz. 798), nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest uprawniony do podwyższenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy, w rozliczeniu za kwartał, w którym fakturę otrzymali - jeżeli ujęcie jej w rozliczeniu spowoduje zwiększenie podatku naliczonego, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadzonym na mocy ustawy z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756), nie stanowią podstawy od obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku - a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana. Przepis ten z dniem 01.06.2005 r. zastąpił obowiązujący przed tą datą przepis § 14 ust. 2 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.), który stanowił, iż w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, jest zwolniona od podatku lub faktura nie dokumentuje żadnej faktycznej transakcji, faktura ta nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu podatku naliczonego.

Jak wynika z powyższych przepisów, Podatnik do dnia 31.05.2005r. nie miał prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wykazane w fakturach dokumentujących czynności zwolnione od podatku od towarów i usług. Począwszy od dnia 01.06.2005r., zakaz ten nie obowiązuje pod warunkiem, że kwota podatku wykazana w fakturze dokumentującej czynność zwolnioną została zapłacona przez nabywcę, a sprzedawca towaru lub usługi rozliczył (uiścił) podatek należny wykazany w tej fakturze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnione od podatku są usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Na mocy poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do 31.05.2005r., od podatku zwolnione były, należące do grupowania PKWiU ex 92 usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem - z wyłączeniem:
1.

usług związanych z taśmami wideo oraz z wszelkimi filmami reklamowymi i promocyjnymi,
2. usług związanych z wyświetlaniem filmów i taśm wideo, wyświetlaniem filmów na innych nośnikach oraz filmów reklamowych i promocyjnych,
3. usług z zakresie działalności stadionów i innych obiektów sportowych (PKWiU 92.61),
4. wstępu na spektakle, koncerty, przedstawienia i imprezy w zakresie twórczości i wykonawstwa artystycznego i literackiego (PKWiU 92.31.2), związane z funkcjonowaniem obiektów kulturalnych (PKWiU 92.32.10), świadczone przez wesołe miasteczka, parki rozrywki i cyrki (PKWiU 92.33 i 92.34.11) oraz wstępu na imprezy sportowe,
5. wstępu oraz wypożyczania wydawnictw (PKWiU 22.11, 22.12, 22.13) w zakresie usług świadczonych przez biblioteki, archiwa, muzea i innych usług związanych z kulturą (PKWiU 92.5),
6. działalności agencji informacyjnych,
7. usług wydawniczych,
8. usług radia i telewizji (PKWiU 92.2), z zastrzeżeniem poz. 12.
Do dnia 31.05.2005r. usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 92.12.10-00.00 ('Usługi związane z dystrybucją filmów i nagrań wideo') świadczone na rzecz Podatnika przez dystrybutorów filmowych, polegające na udostępnianiu (dystrybucji) kopii filmów przez licencjonowanego dystrybutora w celu rozpowszechniania ich w kinach, korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z poz. 11 załącznika nr 4 do w/w ustawy. Usługi te należały bowiem do kategorii usług związanych z kulturą ex 92 i nie zostały wyłączone ze zwolnienia w punktach 1-8 poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy w brzmieniu obowiązującym przez 01.06.2005r. Z dniem 01.06.2005r. (tj. z dniem wejścia w życie przepisów w/w ustawy z dnia 21.04.2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw) do poz. 11 załącznika nr 4 do ustawy dodano pkt 5a, na mocy którego ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wyłączono usługi związane z produkcja filmów i nagrań wideo (PKWiU 91.11), usługi związane z dystrybucją filmów i nagrań wideo (PKWiU 92.12), usługi związane z produkcją filmów i nagrań na innych nośnikach, usługi związane z dystrybucją filmów i nagrań na innych nośnikach. Od dnia 01.06.2005r. usługi dystrybutorów podlegają więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z brzmieniem powyższych przepisów należy stwierdzić, iż Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku w wysokości naliczonej przez dystrybutorów według stawki 22 % i wykazanej na fakturach korygujących wystawionych po 01.06.2005r. (otrzymanych przez Spółkę począwszy od tej daty), a odnoszących się do usług świadczonych przez dystrybutorów w okresie od 01.05.2004 r. do 31.05.2005 r. (czyli w okresie, gdy usługi te korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług), pod warunkiem, iż kwoty wykazane w tych fakturach korygujących zostaną przez Spółkę dystrybutorom zapłacone, a ponadto dystrybutorzy filmowi uiszczą wykazany na tych fakturach podatek należny do właściwych urzędów skarbowych (na podstawie art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 2, w związku z § 17 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług). Z dniem 01.06.2005r. nastąpiła bowiem zmiana przepisów regulujących prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących czynności zwolnione od podatku. Obowiązujący od dnia 01.06.2005r. przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który zastąpił przepis § 14 ust. 2 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przewiduje, iż podatek wykazany w fakturach dokumentujących czynności zwolnione od podatku od towarów i usług podlega odliczeniu, jeśli kwota podatku wykazana w fakturze została uregulowana.

Zgodnie z § 17 ust. 4 pkt 1 w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom (...) nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest uprawniony do podwyższenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał tę fakturę, dlatego też prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach korygujących otrzymanych począwszy od 01.06.2005r., a dotyczących usług dystrybucyjnych wykonanych w okresie kiedy korzystały one ze zwolnienia, należy oceniać w świetle obowiązującego od 01.06.2005 r. przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie w świetle § 14 ust. 2 rozporządzania Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, który obowiązywał do dnia 31.05.2005r.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z w/w faktur korygujących, a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, zawierającego również podatek z w/w faktur korygujących, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, to Spółka jako podatnik będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy zgodnie z zasadami określonymi w art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe, stanowisko wyrażone przez Podatnika w tym zakresie we wniosku z dnia 02.11.2005r. należy uznać - za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku.
Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej ? do czasu jej zmiany lub uchylenia.