Spółka zwróciła się z pytaniem, w jakim kraju, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów (...)
Spółka zwróciła się z pytaniem, w jakim kraju, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, znajdować się będzie miejsce opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę (pośrednictwo w sprzedaży towarów).
Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy ? Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu stwierdza, że stanowisko Podatnika (...) Sp. z o. o. (poprzednia nazwa (...) Sp. z o. o.) ? przedstawione we wniosku z dnia 28.06.2006 r. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej miejsca opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych przez Spółkę w imieniu i na rzecz holenderskiego zleceniodawcy usług pośrednictwa w sprzedaży towarów ? jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 28.06.2006 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Pismem z dnia 29.08.2007 r. wezwano Podatnika do usunięcia braków formalnych wniosku. Braki formalne zostały uzupełnione w dniu 11.09.2007 r. (data nadania 06.09.2007 r.).
W yśl art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 cytowanej ustawy, udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy ? Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, wnioski o wydanie pisemnych interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach wniesione przed dniem wejścia w życie tej ustawy zmieniającej podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów w brzmieniu dotychczasowym.
Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Spółka prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży produktów i systemów filtracyjnych. Spółka jest częścią międzynarodowego koncernu A. Do koncernu A. należy także m. in. spółka A.A. B.V. z siedzibą w Holandii (dalej: Dostawca), która również zajmuje się sprzedażą produktów i systemów filtracyjnych. Dostawca w swej ofercie posiada wyspecjalizowane produkty filtracyjne, które nie znajdują się w ofercie Spółki i w konsekwencji nie mogą być sprzedawane bezpośrednio przez Spółkę na rzecz klientów (odbiorców) w Polsce. Mając powyższe na uwadze, Dostawca nawiązał współpracę ze Spółką, w ramach której, zlecił Spółce wykonywanie usług pośrednictwa (agencyjnych) przy sprzedaży towarów Dostawcy na rzecz klientów (odbiorców towarów) działających w Polsce. Podstawą świadczenia usług pośrednictwa na rzecz Dostawcy przy dostawie towarów jest umowa, zawarta pomiędzy Spółką a Dostawcą, na podstawie której Spółka zobowiązała się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do pośredniczenia, za wynagrodzeniem prowizyjnym, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie Dostawcy. W ramach usług pośrednictwa Podatnik wykonuje na rzecz Dostawcy w szczególności czynności takie jak:
- zbieranie i przedstawianie informacji na temat potencjalnych klientów na towary Dostawcy na polskim rynku,
- czynności marketingowe mające na celu nakłonienie odbiorców towarów (klientów) do przyjęcia oferty Dostawcy,
- doradztwo w zakresie prowadzenia negocjacji z odbiorcami towarów (klientami),
- opracowanie wstępnego projektu umowy bądź oferty o współpracę z odbiorcą towarów,
- wstępnym negocjowaniu z klientami warunków zamówień bez możliwości zawierania w imieniu Dostawcy umów,
- pozyskiwanie zamówień od klientów na zakup towarów,
- organizacja spotkań z potencjalnymi nabywcami towarów w celu ich prezentacji, przekazania informacji technicznych, rozpowszechniania wiedzy o działalności i ofercie Dostawcy,
- analiza zapytań ofertowych,
- weryfikacja kontaktów biznesowych przekazanych przez Dostawcę,
- nadzór nad realizacją zamówień i dostaw towarów.
POSTANOWIENIE
Spółka wskazuje, że nie posiada pisemnego pełnomocnictwa do zawierania umów z odbiorcami towarów (klientami) w imieniu Dostawcy. Dostawy towarów dokonywane są z terytorium Holandii ? jest to miejsce rozpoczęcia transportu towarów przez Dostawcę do polskiego nabywcy (klienta). Dostawca jako nabywca usługi pośrednictwa podaje dla usług pośrednictwa wykonywanych przez Spółkę numer, pod którym jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium Holandii (a nie w innym państwie członkowskim).
Uzupełniając przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Spółka informuje, iż świadczy na rzecz Dostawcy usługę pośrednictwa, na którą składa się ogół czynności wykonywanych przez Spółkę, nie stanowiących odrębnych usług. Zdaniem Spółki, przedmiotową usługę należy zaklasyfikować, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264 ze zm.), jako usługę pośrednictwa w sprzedaży maszyn, urządzeń przemysłowych, statków, samolotów i innych pojazdów latających (Dział 51 klasa 51.14 PKWiU). W ramach przedmiotowej usługi pośrednictwa, Spółka wykonuje m. in. następujące czynności w imieniu i na rzecz Dostawcy:
- zbiera w imieniu dostawcy i przedstawia mu informacje na temat potencjalnych klientów na towary na polskim rynku,
- nakłania w imieniu dostawcy odbiorców towarów (klientów) do przyjęcia oferty dostawcy,
- opracowuje w imieniu dostawcy wstępne projekty umów bądź ofert o współpracę z odbiorcami towarów,
- prowadzi w imieniu dostawcy wstępne negocjacje z klientami dotyczące warunków zamówień,
- pozyskuje w imieniu dostawcy zamówienia od klientów na zakup towarów,
- nadzoruje w imieniu dostawcy realizację zamówień i dostaw towarów.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, działa ona jako pośrednik przy dostawie towarów w imieniu i na rzecz Dostawcy, w rozumieniu art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
Na tle opisanego stanu faktycznego, Spółka zwróciła się z pytaniem, w jakim kraju, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, znajdować się będzie miejsce opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę.
Spółka stoi na stanowisku, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę zastosowanie będzie miał przepis art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, iż miejsce opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę, jako pośrednika, w związku ze sprzedażą (dostawą) towarów przez Dostawcę do nabywców (klientów) w Polsce znajdować się będzie w miejscu dokonania dostawy towarów tj. miejscu w którym towary znajdują się momencie rozpoczęcia transportu (tj. w Holandii).
Zdaniem Podatnika, zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia w zakresie świadczenia usług, która została określona w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarówi usług, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę. Ustawa o podatku od towaów i usług przewiduje jednakże wyjątki (odstępstwa) od stosowania powyższej zasady ogólnej, definiując m. in. dla pewnych rodzajów usług specyficzne zasady określania miejsca świadczenia usług. Przykładem takiej regulacji szczególnej, będącej wyjątkiem od ww. zasady ogólnej jest m. in. art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ww. ustawy, zgodnie z którym w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów.
Spółka wskazuje, że pojęcie pośrednictwa (umowy o pośrednictwo) nie zostało, zdefiniowane w przepisach prawa cywilnego ani prawa podatkowego ? w wypowiedziach doktryny na temat pośrednictwa można jednak wyróżnić jego pewne elementy charakterystyczne.POSTANOWIENIE
Pośrednictwo określane jest jako ?stosunek prawny, w ramach którego czynności podejmowane są dla załatwienia konkretnej sprawy w interesie mocodawcy', a jego cechą konstytutywną jest fakt, że ?pośrednik nigdy nie działa na własny rachunek?. Najogólniej rzecz ujmując, pośrednictwo to taki udział osoby trzeciej w procesie gospodarczym, w którym pośrednik doprowadza do transakcji (sprzedaży) działając na rzecz i ryzyko podmiotów bezpośrednio w niej uczestniczących, a jego wynagrodzenie (w formie prowizji) stanowi zazwyczaj procentowo określoną część wartości transakcji. Pośrednik nie uczestniczy zatem bezpośrednio w transakcji (nie działa w tym sensie na własne ryzyko), lecz świadczy usługę na rzecz i w interesie kontrahenta. Z prawnego punktu widzenia, pośrednictwo najczęściej przybiera postać umowy zlecenia, umowy agencyjnej lub różnego rodzaju umów nienazwanych. W świetle powyższych wypowiedzi doktryny oraz przepisów cywilnoprawnych, można wymienić następujące elementy charakterystyczne dla pośrednictwa:
a) pośrednictwo to pomocniczy udział osoby trzeciej w transakcji zawieranej przez inne podmioty,
b) pośrednik dokonuje transakcji zawsze na rzecz i w interesie dającego zlecenie,
c) pośrednik dokonując transakcji nie działa na swoje ryzyko (zawsze na ryzyko dającego zlecenie),
d) pośrednik otrzymuje od podmiotu, na rzecz którego działa, wynagrodzenie uzależnione od wartości transakcji.
W ocenie Podatnika, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Dostawcy spełniają powyższe przesłanki, zatem usługi te można bez wątpienia zakwalifikować jako usługi pośrednictwa. W zawartej umowie z Dostawcą, Spółka zobowiązała się do podejmowania działań mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy na dostawę (sprzedaż) towarów pomiędzy Dostawcą a polskimi odbiorcami, co jest zgodne z ustawowym i doktrynalnym pojęciem działania pośrednika (agenta), które ?wskazuje na to, że przez zawarcie samej umowy agencyjnej agent zostaje z reguły zobowiązany do dokonywania dla dającego zlecenie jedynie czynności faktycznych (pośredniczenia), których celem jest doprowadzenie do powstania stosunków prawnych między dającym zlecenie a osobą trzecią'. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w Katowicach, umowa pośrednictwa (agencyjna) ?polega na stałym, odpłatnym pośredniczeniu przez agenta przy zawieraniu umowy określonego rodzaju. W tym znaczeniu agent jest pośrednikiem, spełniającym często różne czynności faktyczne, aby w ich wyniku doprowadzić do zawarcia umowy określonego rodzaju.'' Ponadto, z uwagi na fakt, iż transakcje dokonywane pomiędzy Dostawcą a odbiorcami towarów dotyczą dostawy (sprzedaży) towarów, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Dostawcy należy, w ocenie Spółki, zakwalifikować, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi wykonywane przez pośrednika związane bezpośrednio z dostawą towarów.
Według Spółki, przepis art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, określa miejsce dokonania dostawy towarów jako miejsce świadczenia usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów. W celu zdefiniowania pojęcia miejsca dokonania dostawy towarów należy odwołać się do legalnej definicji zawartej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towaów i usług, zgodnie z którym w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych (przez dokonującego dostawy, nabywcę lub przez osobę trzeciq) miejscem dostawy tych towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zważywszy, na stan faktyczny, będącym przedmiotem niniejszego wniosku, towary są transportowane do polskich odbiorców (nabywców) z terytorium Holandii ? kraju siedziby Dostawcy (tam znajdują się towary w momencie rozpoczęcia transportu) do Polski, zgodnie z powyższą regulacją, miejscem dostawy towarów jest Holandia.POSTANOWIENIE
Z uwagi na fakt, iż Dostawca jako nabywca usług pośrednictwa od Spółki podaje dla tych usług wykonywanych przez Spółkę numer, pod którym jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium Holandii (a nie w innym państwie członkowskim), przepis art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w opisanym przez nią stanie faktycznym ma zastosowanie wyżej powołany przepis art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji miejsce świadczenia, jak również opodatkowania przedmiotowych usług, wykonywanych przez Spółkę jako pośrednika, związanych bezpośrednio z dostawą towarów przez Dostawcę z terytorium Holandii do polskich nabywców, znajduje się w Holandii (tj. miejscu, w którym towary znajdowały się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy), a nie w Polsce.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, przedstawione przez Spółkę stanowisko w sprawie jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 6. Stosownie do art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczona usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.
Wnioskodawca wskazał, iż świadczy na rzecz dostawcy towarów usługę pośrednictwa, na którą składa się ogół czynności wykonywanych przez Spółkę, wymienionych w opisie stanu faktycznego, nie stanowiących odrębnych usług. W ramach przedmiotowej usługi pośrednictwa, Spółka wykonuje szereg czynności w imieniu i na rzecz dostawcy towarów.
W konsekwencji, miejsce opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedmiotowych transakcji należy ustalić w oparciu o przepisy art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, tj. miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią, jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Oznacza to, że w przypadku gdy miejscem dostawy towarów jest terytorium Holandii (miejsce gdzie się znajdują towary w chwili rozpoczęcia ich wysyłki lub transportu), to miejscem świadczenia usługi pośrednictwa związanej z dostawą tych towarów będzie również terytorium Holandii. Przepis art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ma zastosowania, ponieważ z przedstawionego stanu faktycznego sprawy nie wynika, by nabywca usługi podał Spółce dla tej czynności numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Holandii.
Podsumowując, Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu stwierdza, że w przedstawionym stanie faktycznym miejsce świadczenia, jak również opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywanych przez Spółkę usług pośrednictwa, związanych bezpośrednio z dostawą towarów z terytorium Holandii do polskich nabywców, znajduje się w Holandii (tj. miejscu, w którym towary znajdowały się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy), a nie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie sporządzenia wniosku.
Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie.
Spółka wskazuje, że nie posiada pisemnego pełnomocnictwa do zawierania umów z odbiorcami towarów (klientami) w imieniu Dostawcy. Dostawy towarów dokonywane są z terytorium Holandii ? jest to miejsce rozpoczęcia transportu towarów przez Dostawcę do polskiego nabywcy (klienta). Dostawca jako nabywca usługi pośrednictwa podaje dla usług pośrednictwa wykonywanych przez Spółkę numer, pod którym jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium Holandii (a nie w innym państwie członkowskim).
Uzupełniając przedstawiony we wniosku stan faktyczny, Spółka informuje, iż świadczy na rzecz Dostawcy usługę pośrednictwa, na którą składa się ogół czynności wykonywanych przez Spółkę, nie stanowiących odrębnych usług. Zdaniem Spółki, przedmiotową usługę należy zaklasyfikować, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 42, poz. 264 ze zm.), jako usługę pośrednictwa w sprzedaży maszyn, urządzeń przemysłowych, statków, samolotów i innych pojazdów latających (Dział 51 klasa 51.14 PKWiU). W ramach przedmiotowej usługi pośrednictwa, Spółka wykonuje m. in. następujące czynności w imieniu i na rzecz Dostawcy:
- zbiera w imieniu dostawcy i przedstawia mu informacje na temat potencjalnych klientów na towary na polskim rynku,
- nakłania w imieniu dostawcy odbiorców towarów (klientów) do przyjęcia oferty dostawcy,
- opracowuje w imieniu dostawcy wstępne projekty umów bądź ofert o współpracę z odbiorcami towarów,
- prowadzi w imieniu dostawcy wstępne negocjacje z klientami dotyczące warunków zamówień,
- pozyskuje w imieniu dostawcy zamówienia od klientów na zakup towarów,
- nadzoruje w imieniu dostawcy realizację zamówień i dostaw towarów.
Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, działa ona jako pośrednik przy dostawie towarów w imieniu i na rzecz Dostawcy, w rozumieniu art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.).
Na tle opisanego stanu faktycznego, Spółka zwróciła się z pytaniem, w jakim kraju, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, znajdować się będzie miejsce opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę.
Spółka stoi na stanowisku, iż w przedmiotowym stanie faktycznym, w stosunku do usług świadczonych przez Spółkę zastosowanie będzie miał przepis art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, co oznacza, iż miejsce opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę, jako pośrednika, w związku ze sprzedażą (dostawą) towarów przez Dostawcę do nabywców (klientów) w Polsce znajdować się będzie w miejscu dokonania dostawy towarów tj. miejscu w którym towary znajdują się momencie rozpoczęcia transportu (tj. w Holandii).
Zdaniem Podatnika, zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia w zakresie świadczenia usług, która została określona w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarówi usług, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę. Ustawa o podatku od towaów i usług przewiduje jednakże wyjątki (odstępstwa) od stosowania powyższej zasady ogólnej, definiując m. in. dla pewnych rodzajów usług specyficzne zasady określania miejsca świadczenia usług. Przykładem takiej regulacji szczególnej, będącej wyjątkiem od ww. zasady ogólnej jest m. in. art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ww. ustawy, zgodnie z którym w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów.
Spółka wskazuje, że pojęcie pośrednictwa (umowy o pośrednictwo) nie zostało, zdefiniowane w przepisach prawa cywilnego ani prawa podatkowego ? w wypowiedziach doktryny na temat pośrednictwa można jednak wyróżnić jego pewne elementy charakterystyczne.POSTANOWIENIE
Pośrednictwo określane jest jako ?stosunek prawny, w ramach którego czynności podejmowane są dla załatwienia konkretnej sprawy w interesie mocodawcy', a jego cechą konstytutywną jest fakt, że ?pośrednik nigdy nie działa na własny rachunek?. Najogólniej rzecz ujmując, pośrednictwo to taki udział osoby trzeciej w procesie gospodarczym, w którym pośrednik doprowadza do transakcji (sprzedaży) działając na rzecz i ryzyko podmiotów bezpośrednio w niej uczestniczących, a jego wynagrodzenie (w formie prowizji) stanowi zazwyczaj procentowo określoną część wartości transakcji. Pośrednik nie uczestniczy zatem bezpośrednio w transakcji (nie działa w tym sensie na własne ryzyko), lecz świadczy usługę na rzecz i w interesie kontrahenta. Z prawnego punktu widzenia, pośrednictwo najczęściej przybiera postać umowy zlecenia, umowy agencyjnej lub różnego rodzaju umów nienazwanych. W świetle powyższych wypowiedzi doktryny oraz przepisów cywilnoprawnych, można wymienić następujące elementy charakterystyczne dla pośrednictwa:
a) pośrednictwo to pomocniczy udział osoby trzeciej w transakcji zawieranej przez inne podmioty,
b) pośrednik dokonuje transakcji zawsze na rzecz i w interesie dającego zlecenie,
c) pośrednik dokonując transakcji nie działa na swoje ryzyko (zawsze na ryzyko dającego zlecenie),
d) pośrednik otrzymuje od podmiotu, na rzecz którego działa, wynagrodzenie uzależnione od wartości transakcji.
W ocenie Podatnika, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Dostawcy spełniają powyższe przesłanki, zatem usługi te można bez wątpienia zakwalifikować jako usługi pośrednictwa. W zawartej umowie z Dostawcą, Spółka zobowiązała się do podejmowania działań mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy na dostawę (sprzedaż) towarów pomiędzy Dostawcą a polskimi odbiorcami, co jest zgodne z ustawowym i doktrynalnym pojęciem działania pośrednika (agenta), które ?wskazuje na to, że przez zawarcie samej umowy agencyjnej agent zostaje z reguły zobowiązany do dokonywania dla dającego zlecenie jedynie czynności faktycznych (pośredniczenia), których celem jest doprowadzenie do powstania stosunków prawnych między dającym zlecenie a osobą trzecią'. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w Katowicach, umowa pośrednictwa (agencyjna) ?polega na stałym, odpłatnym pośredniczeniu przez agenta przy zawieraniu umowy określonego rodzaju. W tym znaczeniu agent jest pośrednikiem, spełniającym często różne czynności faktyczne, aby w ich wyniku doprowadzić do zawarcia umowy określonego rodzaju.'' Ponadto, z uwagi na fakt, iż transakcje dokonywane pomiędzy Dostawcą a odbiorcami towarów dotyczą dostawy (sprzedaży) towarów, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Dostawcy należy, w ocenie Spółki, zakwalifikować, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi wykonywane przez pośrednika związane bezpośrednio z dostawą towarów.
Według Spółki, przepis art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, określa miejsce dokonania dostawy towarów jako miejsce świadczenia usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów. W celu zdefiniowania pojęcia miejsca dokonania dostawy towarów należy odwołać się do legalnej definicji zawartej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towaów i usług, zgodnie z którym w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych (przez dokonującego dostawy, nabywcę lub przez osobę trzeciq) miejscem dostawy tych towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Zważywszy, na stan faktyczny, będącym przedmiotem niniejszego wniosku, towary są transportowane do polskich odbiorców (nabywców) z terytorium Holandii ? kraju siedziby Dostawcy (tam znajdują się towary w momencie rozpoczęcia transportu) do Polski, zgodnie z powyższą regulacją, miejscem dostawy towarów jest Holandia.POSTANOWIENIE
Z uwagi na fakt, iż Dostawca jako nabywca usług pośrednictwa od Spółki podaje dla tych usług wykonywanych przez Spółkę numer, pod którym jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium Holandii (a nie w innym państwie członkowskim), przepis art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w opisanym przez nią stanie faktycznym ma zastosowanie wyżej powołany przepis art. 28 ust. 5 pkt 2) lit. c) ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji miejsce świadczenia, jak również opodatkowania przedmiotowych usług, wykonywanych przez Spółkę jako pośrednika, związanych bezpośrednio z dostawą towarów przez Dostawcę z terytorium Holandii do polskich nabywców, znajduje się w Holandii (tj. miejscu, w którym towary znajdowały się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy), a nie w Polsce.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, przedstawione przez Spółkę stanowisko w sprawie jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 6. Stosownie do art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczona usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.
Wnioskodawca wskazał, iż świadczy na rzecz dostawcy towarów usługę pośrednictwa, na którą składa się ogół czynności wykonywanych przez Spółkę, wymienionych w opisie stanu faktycznego, nie stanowiących odrębnych usług. W ramach przedmiotowej usługi pośrednictwa, Spółka wykonuje szereg czynności w imieniu i na rzecz dostawcy towarów.
W konsekwencji, miejsce opodatkowania podatkiem od towarów i usług przedmiotowych transakcji należy ustalić w oparciu o przepisy art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, tj. miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią, jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Oznacza to, że w przypadku gdy miejscem dostawy towarów jest terytorium Holandii (miejsce gdzie się znajdują towary w chwili rozpoczęcia ich wysyłki lub transportu), to miejscem świadczenia usługi pośrednictwa związanej z dostawą tych towarów będzie również terytorium Holandii. Przepis art. 28 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie ma zastosowania, ponieważ z przedstawionego stanu faktycznego sprawy nie wynika, by nabywca usługi podał Spółce dla tej czynności numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Holandii.
Podsumowując, Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu stwierdza, że w przedstawionym stanie faktycznym miejsce świadczenia, jak również opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykonywanych przez Spółkę usług pośrednictwa, związanych bezpośrednio z dostawą towarów z terytorium Holandii do polskich nabywców, znajduje się w Holandii (tj. miejscu, w którym towary znajdowały się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy), a nie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie sporządzenia wniosku.
Jak stanowi art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia.
Stronie przysługuje prawo wniesienia zażalenia na niniejsze postanowienie do Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w terminie 7 dni od dnia doręczenia rozstrzygnięcia. Zażalenie wnosi się za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie.