Kontrahenci małego podatnika

23.6.2006

Rozliczenie kontrahenta niebędącego małym podatnikiem lub będącego małym podatnikiem niekorzystającym z preferencji

Wybór przewidzianego przez ustawę sposobu rozliczeń z podatku VAT przez małego podatnika wywołuje określone skutki również w zakresie obowiązków podatkowych u jego kontrahentów. Dotyczy to jednak tylko kontrahentów, którzy sami nie są małymi podatnikami albo są tymi podatnikami, ale nie rozliczają się kwartalnie lub kasowo.

Podatników tych obowiązują szczególne zasady odliczania podatku VAT z faktur otrzymanych przez małych podatników rozliczających się metodą kasową.

Odliczenie podatku z faktur VAT-MP

Ustawa o VAT określa w art. 86 terminy, w których podatnicy nabywają prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże minister finansów został upoważniony do określenia innego terminu odliczenia podatku (zgodnie z art. 86 ust. 21), uwzględniając:

specyfikę wykonywania niektórych czynności;
stosowane techniki dokumentowania rozliczeń w obrocie gospodarczym.

Minister skorzystał z ustawowej delegacji i określił szczególny termin odliczenia podatku w przypadku faktur otrzymywanych od małych podatników. Mowa o rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwanego w dalszej części „rozporządzeniem wykonawczym”.

Zgodnie z § 12 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku nabycia towarów i usług udokumentowanych fakturą oznaczoną „FAKTURA VAT-MP", podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określoną w tej fakturze, w rozliczeniu za miesiąc, w którym:

uregulował część należności na rzecz małego podatnika;
uregulował w całości należność na rzecz małego podatnika;
przypada 90. dzień od dnia otrzymania towaru lub wykonania usługi, w przypadkach innych niż określone w pkt 1 i 2.

Powyższe ograniczenia dotyczą zatem jedynie faktur otrzymanych od małych podatników rozliczających się metodą kasową, gdyż tylko ci podatni wystawiają faktury VAT-MP.

Ograniczenie prawa do odliczenia wiąże się z odroczeniem zapłaty podatku przez małego podatnika. Zgodnie bowiem z jedną z naczelnych zasad podatku VAT, prawo do odliczenia podatku u nabywcy powinno korelować z obowiązkiem podatkowym u dostawcy. Gdyby więc nie było ww. ograniczeń, kontrahent rozliczający się miesięcznie odliczyłby podatek naliczony znacznie wcześniej niż zostałby on zapłacony przez małego podatnika (dostawcę). W związku z tym doszłoby do naruszenia przedstawionej zasady, zaś bezpośrednim podmiotem obciążonym odliczonym podatkiem byłby - do czasu rozliczenia go przez małego podatnika - Skarb Państwa.

Sformułowanie ww. przepisu nie jest jednak do końca jasne. Stanowi on bowiem, że prawo od odliczenia podatku przysługuje z chwilą uregulowania „części” należności (pierwsza przesłanka) oraz „całości” należności (druga przesłanka). W związku z tym może powstać wątpliwość, czy takie brzmienie omawianego przepisu pozwala na odliczenie całości podatku z faktury VAT-MP już z chwilą zapłaty symbolicznej złotówki.

Przykład:

Podatnik A, który jest małym podatnikiem, ale nie stosuje żadnej z metod przewidzianych dla małych podatników, otrzymał w marcu 2006 r. fakturę VAT-MP od podatnika B. Faktura opiewa na kwotę 18.300 zł brutto. Podatnik A zapłacił za ww. fakturę 12 zł w dniu 14 marca 2006 r. Podatnik A uważa, iż już w marcu przysługuje mu odliczenie całego podatku VAT zawartego w fakturze VAT-MP, skoro dokonał „uregulowania części należności”.

W literaturze przedmiotu oraz w praktyce podatkowej ścierają się dwa sprzeczne stanowiska odnośnie interpretacji ww. przepisu. Pierwsze z nich dopuszcza odliczenie całości podatku naliczonego z faktury „VAT-MP” już z chwilą uregulowania jakiejkolwiek części należności (czyli tak, jak w powyższym przykładzie). Zwolennicy tego stanowiska argumentują, iż takie jest właśnie literalne brzmienie przepisu § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego.

Potwierdzeniem pierwszego stanowiska jest m.in. treść pisma jednego z organów podatkowych (pismo Urzędu Skarbowego w Brzegu z dnia 26.08.204 r., PP/443/IN/96/BT/2004):

„Przepisu tego nie stosuje się do małych podatników, o których mowa w art. 21 ust.l i art. 99 ust.3 ustawy.