Czy oświadczenia pracowników o dokonanym wydatku oraz paragony uzupełnione o dane Spółki, mogą (...)

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2006r. do tutejszego Urzędu wpłynął wniosek Podatnika z dnia 08 listopada 2006r. o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika.

Zgodnie ze stanem faktycznym podanym we wniosku, głównym przedmiotem działalności Spółki wchodzącej w skład międzynarodowego holdingu jest wydawanie i dystrybucja płyt dźwiękowych. W związku z koniecznością odbywania przez pracowników Spółki licznych wyjazdów służbowych krajowych i zagranicznych związanych z promocjami płyt, zdarzają się sytuacje udokumentowania kosztów tylko paragonami lub oświadczeniami pracowników ? w przypadku niemożności otrzymania dowodu od kontrahenta. Paragony dokumentują najczęściej przejazdy taksówkami, wydatki reprezentacyjne, inne drobne wydatki. Natomiast oświadczenia pracowników dotyczą w szczególności posiłków spożywanych z kontrahentami, również przejazdów oraz innych drobnych wydatków. Polityka rachunkowości Spółki zgodnie z ustawą z dn. 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz.U. Nr 121, poz.591, z późn.zm.) przewiduje możliwość dokumentowania operacji dowodami zastępczymi, w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych (faktur, rachunków, paragonów) z zastrzeżeniem, że dowody te nie mogą dokumentować zakupów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dowody zastępcze mają formę oświadczeń pracowników dokonujących wydatków, zawierających następujące dane:

1. rodzaj i numer identyfikacyjny,

2. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

3. opis operacji oraz jej wartość,

4. datę dokonania operacji, oraz datę sporządzenia oświadczenia,

5. podpis pracownika składającego oświadczenie o dokonanym przez siebie wydatku.

Oświadczenie o dokonanym wydatku pracownik może złożyć dopiero w przypadku braku możliwości uzyskania paragonu, rachunku lub faktury. Natomiast paragonami pracownicy mogą dokumentować wydatki w sytuacji, gdy nie mają możliwości uzyskania faktury lub rachunku. Wówczas pracownicy zobowiązani są do uzupełnienia paragonu o dane firmy Klienta oraz o objaśnienia w zakresie charakteru i celu wydatku, poświadczając je podpisem.

W związku z powyższym Spółka wystąpiła o potwierdzenie prawidłowości poniższego stanowiska

Stanowisko Podatnika:

Zgodnie z art.20 ust.4 ustawy o rachunkowości, w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Dowód zastępczy nie może dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności.

Dowody księgowe, w tym również dowody zastępcze oraz dowody zewnętrzne obce w postaci paragonów powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych oraz zawierające co najmniej dane określone w art.21 ustawy o rachunkowości, tzn.:

1. określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,

2. określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

3. opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,

4. datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony z inną datą ? także datę sporządzenia dowodu,

5. podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

6. stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Ustawa o rachunkowości dopuszcza w pewnych sytuacjach pominięcie niektórych z wymienionych wyżej pozycji, tzn.:

1. można zaniechać zamieszczania na dowodzie danych, o których mowa w pkt 5 i 6, jeżeli wynika to z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych,

2. wartość może być w dowodzie pominięta, jeżeli w toku przetwarzania w rachunkowości danych wyrażonych w jednostkach naturalnych następuje ich wycena, potwierdzona stosownym wydrukiem,

3. podpisy osób, o których mowa w art.21 ust.1 pkt 5 ustawy o rachunkowości, mogą być zastąpione znakami zapewniającymi ustalenie tych osób, jeżeli dowód nie dokumentuje przekazania lub przejęcia składnika aktywów, przeniesienia prawa własności lub użytkowania wieczystego gruntu albo nie jest dowodem zastępczym.

Spółka posiada paragony jako dowody źródłowe oraz dowody zastępcze jakimi są oświadczenia pracownika o dokonanych wydatkach, na których wyszczególniono opis operacji i jej wartość w walucie obcej, datę dokonania operacji, określenie sprzedawcy oraz nabywcy, stwierdzenie pracownika o braku możliwości uzyskania dowodu źródłowego i inne dane.

Paragony, po uzupełnieniu ich o dane firmy nabywcy (pieczęć i podpis na odwrocie) oraz dowody zastępcze, zawierają wszystkie informacje wymagane dla dowodu księgowego, o których mowa w art.21 ustawy o rachunkowości. Ponadto z każdym z tych dowodów związany jest faktyczny wydatek, dokonany z kasy lub rachunku bankowego naszego Klienta. Dowody zastępcze (oświadczenia) dotyczą tylko wydatków zagranicznych, zatem zakupy z nimi związane nie są opodatkowane polskim podatkiem od towarów i usług.

Postanowienia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają wprost zasad i sposobu dokumentowania wydatków. Artykuł 9 ust.1 UPDOP nawiązuje do odrębnych przepisów, zgodnie z którymi podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, na podstawie której będzie możliwe prawidłowe określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy. Ustawa odwołuje się więc do norm prawa bilansowego, co oznacza, iż księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i terminowo, a transakcje udokumentowane w sposób wskazany w art.20 i art.21 ust.1 ustawy o rachunkowości, które to artykuły określają jakie dowody mogą stanowić podstawę zapisu w księgach rachunkowych oraz jakie elementy winny znajdować się na dowodzie księgowym.

Ustawodawca nie narzuca więc żadnych technicznych rozwiązań co do sposobu dokumentowania kosztów, podkreśla natomiast, że prowadzona ewidencja rachunkowa ma zapewnić określenie dochodu i podstawy opodatkowania oraz należnego podatku. Jednocześnie, regulacje ustawy ? Ordynacja podatkowa nakazują dla ustalenia stanu faktycznego oprzeć się na wszystkich dowodach nie pozostających w sprzeczności z prawem. W zakresie ponoszonych przez Spółkę wydatków, dla zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, najważniejsze jest, aby spełnić wymagania ustawy. Należy więc ustalić, za pomocą wszystkich możliwych dowodów, istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkami a przychodami. Niezbędne jest, aby wydatek zaliczony do kosztów uzyskania przychodów poniesiony był w celu osiągnięcia przychodów. Posiadane przez Spółkę paragony i dowody zastępcze są opisane w sposób umożliwiający stwierdzenie poniesienia wydatków i ich przeznaczenia, potwierdzone jest także ich sprawdzenie pod kątem formalnym i rachunkowym.

Uważamy, że tak uzupełnione paragony i dowody zastępcze stanowić będą podstawę kwalifikowania poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Po zapoznaniu się z wnioskiem Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wyjaśnia co następuje:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54 z 2000r. poz.654 z późn.zm.) w art.15 ust.1 stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art.16 ust.1 tej ustawy, który to przepis zawiera zamknięty katalog enumeratywnie wymienionych wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego. Tak więc, podstawowym warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wykazanie, że:

1. wydatek został przez podatnika faktycznie poniesiony,

2. w momencie dokonywania wydatku istniały przesłanki pozwalające na stwierdzenie, że wydatek ten może przynieść podatnikowi przychody,

3. wydatek został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4. wydatek nie jest wymieniony w art.16 ust.1 zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

O wysokości w jakiej dany wydatek może zostać zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodów decyduje jego charakter.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że ponoszone podczas wyjazdów służbowych jej pracowników wydatki można podzielić na:

- koszty utrzymania pracownika (koszty przejazdów, posiłków, itp.),

- koszty reprezentacji (wydatki reprezentacyjne, posiłki spożywane z kontrahentami),

- inne koszty (inne drobne wydatki).

Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową w wysokości i na zasadach określonych w art. 775 kodeksu pracy oraz w wydanych na podstawie tego przepisu rozporządzeniach ministra właściwego do spraw pracy.

Jeżeli chodzi o koszty reprezentacji na podstawie art.16 ust.1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się tych kosztów za koszty uzyskania przychodów w części przekraczającej 0,25% przychodów danego roku podatkowego.

Warunkiem formalnoprawnym uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest jego właściwe udokumentowanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczegółowych uregulowań dotyczących dokumentowania kosztów uzyskania przychodów. Jednakże art.9 ust.1 tej ustawy zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Art.20 ust.3 ustawy o rachunkowości stanowi, że podstawą zapisów mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe zastępcze - wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego. Natomiast art.20 ust.4 tej ustawy dopuszcza możliwość dokumentowania operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji, ale w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności. W stanowisku Spółki podkreśla się, że ?dowody zastępcze (oświadczenia) dotyczą tylko wydatków zagranicznych, zatem zakupy z nimi związane nie są opodatkowane polskim podatkiem od towarów i usług?.

Ani gramatyczna ani celowościowa wykładnia art.20 ust.4 zdanie drugie nie pozwala na przyjęcie za poprawną tezy, że dowody zastępcze mogą być stosowane tylko zamiast faktur nie zawierających operacji gospodarczych opodatkowanych polskim VATem. Z bezpośredniego brzmienia tego przepisu tak nie wynika, a z przepisu art.21 ust.3 i 5 wynika, że dowody wystawione w obcym języku są takimi samymi dowodami jak i dowody w języku polskim. Celem też generalnie przepisu art.20 ust.4 ustawy o rachunkowości jest ograniczenie stosowania dowodów zastępczych do operacji gospodarczych o znaczeniu raczej marginalnym, a więc do towarów i usług nie opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (zarówno w kraju jak i za granicą).

Dodatkowo z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że dowody zastępcze jakimi są oświadczenia pracownika o dokonanych wydatkach zawierają m.in. stwierdzenie pracownika o braku możliwości uzyskania dowodu źródłowego podczas gdy art.20 ust.4 ustawy o rachunkowości wymaga nie tylko samego stwierdzenia, ale i uzasadnienia niemożności uzyskania tego dowodu.

W tym znaczeniu oświadczenia, paragony i inne dowody zastępcze dokumentujące poniesienie wydatków opodatkowanych podatkiem VAT czy to w kraju czy zagranicą nie mogą w świetle art.9 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz powołanego przepisu art.20 ust.4 ustawy o rachunkowości dokumentować przedmiotowych wydatków, a więc jednocześnie w rozumieniu art.15 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych udowadniać związku tych wydatków z osiąganiem przychodów, tj. wydatki wynikające z takich dowodów zastępczych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

W zakresie podatku od towarów i usług zostanie udzielona odrębna odpowiedź.

W związku z powyższym Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego postanawia jak na wstępie.

Zawarta w niniejszym postanowieniu interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez podatnika we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia (lub) w dniu zaistnienia przedstawionego zdarzenia.Zgodnie z art.14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa powyższa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, jednakże jest wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej do momentu jej zmiany lub uchylenia.Na niniejsze postanowienie służy stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu oraz uzasadnienie przyczyn uznania interpretacji zawartej w niniejszym postanowieniu za niewłaściwą. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5zł oraz po 0,50 zł od każdego załącznika (ustawa z dnia 09.09.2000r. o opłacie skarbowej /Dz. U. Nr 86, poz.960 ze zm./).

Referencje

PDI/423-2/07, postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego